Inhaltsverzeichnis 1

Inhaltsverzeichnis   

Inhaltsverzeichnis   1

Erkl  ärung und Sperrvermerk  4

Abk  ürzungsverzeichnis  5

Abbildungsverzeichnis   6

1  Einleitung  9

1.1  Aufbau und Zielsetzung der Arbeit.  9

1.2  Controlling  10

1.2.1  Begriff und Ursprung.  10

1.2.2  Ziele und Aufgaben des Controlling  12

1.2.3  Abgrenzung zu verwandten Bereichen.  14

1.2.4  Die Entwicklungsstufen des Controlling  16

1.3  Das operative Controlling-Konzept  17

1.3.1  Begriff  17

1.3.2  Ziele und Aufgaben des operativen Controlling  18

1.3.3  Abgrenzung zum strategischen Controlling.  19

1.3.4  Funktionen des operativen Controlling.  21

1.3.4.1  Planung.  21

1.3.4.2  Information.  22

1.3.4.3  Kontrolle  23

1.3.4.4  Steuerung  23

1.3.5  Controlling und Unternehmensführung  24

2  Die Budgetierung als Methode der Planung  26

2.1  Begriff der Budgetierung  26

2.2  Ziele und Aufgaben der Budgetierung.  26

2.3  Anforderungen an die Budgetierung.  27

2.4  Die Budgetarten  28

2.5  Die traditionelle Budgetierung.  29

2.5.1  Aufgaben der Budgetierung.  29

2.5.2  Ablauf der Budgetierung.  30

2.5.3  Vor- und Nachteile der Budgetierung.  33

2.6  Die Gemeinkosten-Wertanalyse als Instrument des Kostenmanagements  36

2.6.1  Begriff der GWA  36

Inhaltsverzeichnis 2

2.6.2  Ablauf und praktische Erfahrungen der GWA  38

2.6.3  Vor- und Nachteile der GWA  40

2.7  Die Zero-Base-Budgetierung als Analyse- und Planungsinstrument  41

2.7.1  Begriff der ZBB  41

2.7.2  Zielsetzung der ZBB  42

2.7.3  Ablauf der ZBB.  43

2.7.4  Die Vorteile und Grenzen der ZBB  44

2.8  Die Activity- Based Budgeting - eine prozessorientierte Budgetierung.  46

2.8.1  Zielsetzung der ABB.  47

2.8.2  Methodik der ABB.  48

2.8.3  Der Ablauf der ABB  50

2.8.4  Die Organisation der ABB.  52

2.8.5  Vor- und Nachteile der ABB  53

2.9  Das Budgethandbuch als Budget-Unterstützung  54

3  Die Prozesskostenrechnung als Informationssystem.  57

3.1  Der Controller als Informationsmanager  57

3.1.1  Aufgaben des Informationsmanagers.  57

3.1.2  Der Wirkungsweg der Information.  59

3.2  Die Prozesskostenrechnung als Informationssystem.  60

3.2.1  Zielsetzung der Prozesskostenrechnung  61

3.2.2  Aufgaben der Prozesskostenrechnung  63

3.2.2.1  Transparenz.  64

3.2.2.2  Prozessoptimierung.  65

3.2.2.3  Prozessorientierung der Kalkulation.  66

3.2.2.4  Verbesserung des Gemeinkostenmanagements  67

3.2.3  Implementation der Prozesskostenrechnung.  68

3.2.3.1  Information der Mitarbeiter  69

3.2.3.2  Analyse der Prozesse  70

3.2.3.3  Bestimmung der Kostentreiber  72

3.2.3.4  Ermittlung der Prozesskostensätze  74

3.2.3.5  Kalkulation mit Prozesskosten.  74

3.3  Prozesskostenmanagement  77

4  Die Budgetkontrolle im operativen Controlling  80

4.1  Der Ablauf der Budgetkontrolle  80

Inhaltsverzeichnis 3

4.2  Die Abweichung als Chance  81

4.2.1  Der Umgang mit Abweichungen  82

4.2.2  Die Abweichungsanalyse  83

4.2.2.1  Plan-Ist-Vergleich.  84

4.2.2.2  Plan-Soll-Ist-Vergleich  84

4.2.2.3  Die Ursachen von Abweichungen.  85

4.2.3  Forecast als zukunftsgerichtete Abweichungsanalyse  87

4.2.4  Benchmarking  88

4.2.4.1  Begriff und Organisation  89

4.2.4.2  Zielgrößen.  91

4.2.4.3  Ablauf.  92

4.2.4.4  Praktische Erfahrungen.  94

4.3  Kennzahlen und Kennzahlensysteme  96

4.3.1  Die Kennzahl.  96

4.3.2  Kennzahlensysteme.  98

5  Prozessorientiertes Performance Measurement als Steuerungsinstrument.  100

5.1  Begriff des PPM.  100

5.2  Aufbau und Ablauf des PPM  102

5.3  Instrumente des PPM  104

5.4  Die Balanced Score Card als Instrument des Performance Measurement.  106

5.4.1  Begriff der BSC  106

5.4.2  Aufbau der BSC  107

5.4.3  Die operative Umsetzung der BSC am Beispiel.  109

6  Lean-Controlling als Zukunft.  114

6.1  Verbesserungsfelder des Controlling  114

6.1.1  Kundenorientierung  115

6.1.2  Einfaches und verständliches Controlling  115

6.1.3  Flexibilität  116

6.2  Lean-Controlling zur Optimierung der Controlling-Prozesse  116

6.3  Lean-Controlling durch Selbst-Controlling  118

6.4  Konzept zur Leistungssteigerung des Controlling  120

7  Zusammenfassung  122

Literaturverzeichnis.   123

Anhang   125

Erklärung:

Hiermit versichere ich, dass ich die vorliegende Diplomarbeit selbständig verfasst habe. Soweit ich für die Erstellung dieser Arbeit Unterlagen oder Veröffentlichungen, Untersuchungs- und Planungsarbeiten, Berechnungen, Risse, Zeichnungen, Pläne, grafische Darstellungen oder Skizzen - ganz oder teilweise - in die Arbeit übernommen habe, ist dies im Text oder auf den Anlagen vermerkt.

Ort, Datum Unterschrift

ABB Activity Based Budgeting ABC Activity Based Costing BSC Balanced Score Card bzw. beziehungsweise DIN Deutsche Industrie Norm EDV Elektronische Datenverarbeitung EE Entscheidungseinheit EK Eigenkapital EN Entscheidungsniveau evtl. eventuell F&E Forschung und Entwicklung FK Fremdkapital ggfs. gegebenenfalls ggü. gegenüber GWA Gemeinkosten-Wertanalyse Hrsg. Herausgeber i.d.R. in der Regel i.e.S. im engeren Sinne Inc. Incorporated = eingetragen; GmbH KOA Kostenarten KST Kostenstelle lfd. laufende lmi leistungsmengeninduziert bzw. leistungsmengenabhängig lmn leistungsmengenneutral p.a. per anno, pro Jahr PPM Prozessorientiertes Performance Measurement PuK Planung und Kontrolle u.a. unter anderen u.s.w. und so weiter vgl. vergleiche z.B. zum Beispiel ZBB Zero-Base-Budgeting oder Null- Basis-Budgetierung

Abbildungsverzeichnis   

Abbildungsverzeichnis   

Abb.  1: Gründe der Neuorientierung des Controllership  

Abb.  2: Der Controlling-Prozess.  

Abb.  3: Abgrenzung des Controlling zu verwandten Bereichen  

Abb.  4: Die Entwicklung des Controlling.  

Abb.  5: Aufgaben des operativen Controlling  

Abb.  6: Die Merkmale des operativen und strategischen Controlling  

Abb.  7: Der Prozess der strategischen und operativen Planung  

Abb.  8: Die wichtigsten Führungsaufgaben.  

Abb.  9: Das Controlling-System.  

Abb.  10: Anforderungen an die Budgetierung.  

Abb.  11: Fixe und Flexible Budgetarten.  

Abb.  12: Das Gegenstromverfahren.  

Abb.  13: Der Budgetprozess  

Abb.  14: Der Ablauf der Budgetplanung im indirekten Bereich.  

Abb.  15: Vorteile der Budgetierung.  

Abb.  16: Nachteile der Budgetierung  

Abb.  17: Die Hauptmerkmale der GWA nach McKinsey.  

Abb.  18: Einsatzbereiche der Wertanalyse  

Abb.  19: Ablauf der Wertanalyse  

Abb.  20: Die Vorbereitungsphase in der GWA  

Abb.  21: Die Projektdurchführungsphase in der GWA  

Abb.  22: Die neun Stufen der Zero Base Budgetierung  

Abb.  23: Die Vorteile der Zero Base Budgetierung.  

Abb.  24: Die Nachteile der Zero Base Budgetierung  

Abb.  25: Activity Based Budgeting und Activity Based Costing.  

Abb.  26: Die Ansätze der ABB zur Reduzierung der Prozesskosten  

Abb.  27: Prozessorientierte Budgetierung  

Abb.  28: Der Activity Based Budgeting - Prozess  

Abb.  29: Typische Fragen bei der Durchführung der ABB.  

Abb.  30: Die Vorteile der ABB  

Abb.  31: Ziele des Budgethandbuches.  

Abb  32: Die Teile des Budget-Handbuches  

Abbildungsverzeichnis   

Abb.  33: Ze hn Regeln von Controller-Berichten.  

Abb.  34: Die Stufen des Umsetzens der Information  

Abb.  35: Gemeinkostenfunktionen in einem Unternehmen  

Abb.  36: Die Aufgaben der Prozesskostenrechnung  

Abb.  37: Erhöhung der Transparenz durch Prozesskostenrechnung  

Abb.  38: Prozessmerkmale  

Abb.  39: Potentiale der Prozessorientierung.  

Abb.  40: Verfahrensschritte bei der Implementierung der Prozesskostenrechnung.  

Abb.  41: Erfassung der Tätigkeiten und Zeiten bei der Prozessanalyse  

Abb.  42: Tätigkeitsübersicht der Kostenstelle „Beschaffung“  

Abb.  43: Anforderungen an die Kostentreiber.  

Abb.  44: Zuordnung der Kosten zu den Teilprozessen.  

Abb.  45: Prozessmanagement im Vergleich.  

Abb.  46: Rationalisierung und prozessorientierte Organisation.  

Abb.  47: Prozessorganisation heute und morgen.  

Abb.  48: Die einzelnen Schritte im Kontrollprozess  

Abb.  49: Ursachen für Abweichungen.  

Abb.  50: Plan-Ist-Vergleich für ein Kostenstellenbudget  

Abb.  51: Plan-Soll-Ist-Vergleich für ein Kostenstellenbudget  

Abb.  52: Beispiel für Ursachen höherer Vertriebskosten.  

Abb.  53: Forecast-Ablauf.  

Abb.  54: Beispiel eines zukunftsgerichteten Plan-Ist-Vergleichs  

Abb.  55: Ablauf des Benchmarking.  

Abb.  56: Benchmarking-Untersuchungsobjekte und Ziele.  

Abb.  57: Auswirkungen des Benchmarking  

Abb.  58: Funktionen von Kennzahlen  

Abb.  59: Anforderungen an Kennzahlen und Kennzahlensysteme  

Abb.  60: Wichtige Kennzahlen.  

Abb.  61: Zentrale Zielsetzungen eines PPM.  

Abb.  62: Prozessorientierte Meßgrößen.  

Abb.  63: Beispiele für Maßgrößen eines Performance Measurement-Konzeptes.  

Abb.  64: Leistungsebenen und Anwendungsphasen des PPM  

Abb.  65: Ausgewählte Instrumente zur Unterstützung des PPM  

Abb  66: Ursache-Wirkungs-Kette der Balanced Score Card  

Abbildungsverzeichnis   

Abb.  67: Die vier Perspektiven der Balanced Score Card  

Abb.  68: Der Inhalt der vier Perspektiven der Balanced Score Card  

Abb.  69: Strategische Zielsetzungen eines Unternehmens am Beispiel.  

Abb.  70: Die Zielvorgaben der dezentralen Einheiten.  

Abb.  71: Überleitung der Strategie auf die operative Zielwerte  

Abb.  72: Vom Zielwert zum operativen Maßnahmenbündel  

Abb.  73: Die Überwachung der operativen Maßnahmen durch die Zielerreichung  

Abb.  74: Die Finanzielle Perspektive der BSC.  

Abb.  75: Die Prozessbezogene Perspektive  

Abb.  76: Die Kundenperspektive der BSC  

Abb.  77: Die Lern- und Innovationsphase der BSC  

Abb.  78: Ansätze zum Lean-Controlling  

Abb.  79: Erfolgsfaktoren des Lean-Controlling  

Abb.  80: Die Vorteile des Selbstcontrolling  

Abb.  81: Möglichkeiten und Grenzen des Selbst-Controlling  

Abb  82: Das Vorgehenskonzept zur Leistungssteigerung des Controlling  

1 Einleitung

1.1 Aufbau und Zielsetzung der Arbeit

Durch die ständig zunehmende Dynamik der Umwelt, stagnierende Märkte, steigender Wettbewerbsdruck, Einengung des Handlungsspielraumes durch neue Gesetze usw. sind die Anforderungen an Unternehmen stark gewachsen. Heute reicht es nicht mehr aus, etwas zu produzieren und gewinnbringend zu verkaufen. Nur allzu oft ist steigender Umsatz allein kein Garant für Unternehmenserfolg. Es ist vor allem die Koordination der Ressourcen und die Fähigkeit das Unternehmen sich schnell an den Markt bzw. an die Kunden anzupassen, dass die Zukunft des Unternehmens sichert. Die vorliegende Diplomarbeit stellt das Controlling-Konzept bzw. den Controlling-Gedanken vor, sodass die angesprochenen Probleme der heutigen Wirtschaftswelt zu Herausforderungen werden. Der Kern der Diplomarbeit ist das operative Controlling. Die Arbeit ist nach dem Controlling- Gedanken aufgebaut. Controlling ist das Zusammenspiel zwischen:

- Planung

- Information

- Kontrolle

- Steuerung

Als Planung ist die Budgetierung gewählt worden, da sie die zurzeit beste Methode der operative Planung darstellt, die in der Praxis angewandt wird. Das Informationssystem des Controllers ist die Kostenrechnung. Die vorliegende Diplomarbeit bedient sich hier der Prozesskostenrechnung, da sie die zur Zeit modernste und genaueste Form der Kostenermittlung darstellt. Danach wird die Budgetkontrolle vorgestellt. Dabei ist die Abweichung die Grundlage für Unternehmensverbesserungen sein. Als ganzheitliches Steuerungsinstrument des operativen Controlling wird das Prozessorientierte Performance Measurement vorgestellt. Zum Abschluss wird als Ausblick das Lean- Controlling vorgestellt.

1.2 Controlling

1.2.1 Begriff und Ursprung

Der Begriff "Controlling" ist vom Englischen "to control" abgeleitet. Das sollte jedoch nicht als Kontrolle übersetzt werden. Es bedeutet in der englischsprachigen Managementliteratur vielmehr Beherrschung, Lenkung, Steuerung, Regeln von Prozessen. Sinngemäß lässt sich Controlling als Unternehmenssteuerung übersetzen. ¹ Erste Controlling- Aufgaben gab es bereits im 15. Jahrhundert in den staatlichen Verwaltungen Englands. Diese Stellen überprüften die Aufzeichnungen über den Geld- und Güterverkehr. Der amerikanische Kongress schuf 1778 die gesetzliche Grundlage für den Einsatz eines Controllers im Staatsdienst. Dessen Aufgabe bestand in der Verwaltung des staatlichen Haushalts und der Überwachung der Mittelverwendung. Die erste Controllerstelle in einem Wirtschaftsunternehmen wurde 1880 in der Firma „Atchison, Topeka & Santa Fé Railway System“ eingerichtet. Die Aufgaben waren überwiegend finanzwirtschaftlicher Art. Die Schwerpunkte des Controllers waren die Verwaltung der Finanzanlagen und des Grundkapitals sowie der Sicherheiten der Gesellschaft. ² Die Verbreitung einer Controllerstelle wurde dadurch verhindert, weil heute typische Controllertätigkeiten damals schon fester Bestandteil bestehender Stellen, wie Treasurer, General Auditor, ..., waren.

Eine Neuorientierung begann erst in den 20er und 30er Jahren des 20. Jahrhunderts. Die Controllerstelle wurde gemeinsam mit der Planung zu einem Instrument mit stark zu-kunftsorientierter Aufgabenstellung und höherer Position aufgebaut. Die wichtigsten Gründe dafür waren, dass immer mehr Großunternehmen mit Kommunikations- und Koordinationsproblemen entstanden. Auch wurde die unternehmerische Flexibilität durch die automatisierungsbedingte zunehmende Fixkostenintensität beschränkt und neue, in der Praxis wenig bekannte Führungsinstrumente, standen zur Verfügung. Ein weiterer Grund war, dass der Bedarf nach effizienten Instrumenten durch volkswir tschaftliche Turbulenzen und Unsicherheiten verstärkt wurde. 3

¹ Vgl. Horváth, P.: Controlling, 7. Auflage, München 1999, S.25f.

² Vgl. ebd., S.28.

³ Vgl. Peemöller, V.H.: Controlling, 3. Auflage, Herne/Berlin 1997, S.41ff.

In Deutschland wurde das Controlling-Konzept erst in den 50er Jahren aufgegriffen. Die Gründe für die späte Entwicklung der Controlling-Funktion sind unter anderen die i nternationale Isolierung Deutschlands vor und während des 2. Weltkrieges, zentrale Li-nienorganisationen und der fehlende Konkurrenzkampf.

Zwischen den 50er und 70er Jahren des 20. Jahrhunderts war die deutsche Wirtschaft durch hohe Wachstumsraten und Gewinne gekennzeichnet. Den Unternehmen fehlte die Erfahrung der Existenzbedrohung, um die Bereitschaft zu erlangen, vorhandene Strukturen zu verändern. Die heutigen Änderungen der Unternehmensumwelt und die Neu-orientierung im unternehmerischen Denken und Handeln führte zur Entwicklung und Einführung des Controlling in Deutschland.

Für den Begriff „Controlling“ existiert in der Literatur keine einheitliche Definition. Das Controlling wird von Horvath „... als Subsystem der Führung, das die Planung und Kontrolle sowie Informationsversorgung systembildend und systemkoppelnd ergebnis-zielorientiert koordiniert und so die Adaptation und Koordination des Gesamtsystems unterstützt“ beschrieben. Es stellt somit eine „... Unterstützung der Führung dar.“ ⁵ Controlling ist für Reichmann „die zielbezogene Unterstützung von Führungsaufgaben, die der systemgestützten Informationsbeschaffung und Informationsverarbeitung zur Planerstellung, Koordination und Kontrolle dient; es ist eine rechnungswesen- und vor-

⁴ Vgl.Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S.43.

⁵ Vgl. Horváth, P.: Controlling, a.a.O., S.144.

systemgestützte Systematik zur Verbesserung der Entscheidungsqualität auf allen Führungsstufen der Unternehmung.“ 6

Preißler definiert Controlling als „ein funktionsübergreifendes Steuerungsinstrument, das den unternehmerischen Entscheidungs- und Steuerungsprozess durch zielgerichtete Informationser- und - verarbeitung unterstützt.“ 7

Controlling wird von Weber beschrieben als „eine bestimmte Funktion innerhalb des Führungssystems von solchen Unternehmen, deren Ausführungssystem primär durch Pläne koordiniert wird. Die Koordination als die vom Controlling wahrgenommene Funktion umfasst die Strukturgestaltung aller Führungsteilsysteme, die zwischen diesen bestehenden Abstimmungen sowie die führungsteilsysteminterne Koordination. Ziel des Controlling ist es, die Effizienz und Effektivität der Führung zu erhöhen und die Anpassungsfähigkeit zur Veränderung in der Um- und Innenwelt des Unternehmens zu steigern.“ 8

Eine sehr allgemeine Definition bietet Hoffmann an. In seiner Definition heißt es: „Man kann das Controlling als die Unterstützung der Steuerung der Unternehmung durch In-formationen bezeichnen ... .“ 9

Jung versteht allgemein unter dem Begriff Controlling „das Planen und Steuern der unternehmerischen Tätigkeit mit Hilfe betriebswirtschaftlicher Daten und Analysen. Es soll dafür sorgen, dass das Unternehmen entsprechend seiner wirtschaftlichen Zielsetzung geführt wird.“ 10

1.2.2 Ziele und Aufgaben des Controlling

Trotz der unterschiedlichen Definitionen über das Controlling ist der Kern der Controllertätigkeit in einem Unternehmen die Unterstützung der Unternehmensführung. Darauf basierend bestehen die Ziele des Controller in der Sicherung und Erhaltung der Koordinations-, Reaktions- und Adaptionsfähigkeit der Führung. Damit die Unternehmensführung die Ergebnis- und Sachziele der Unternehmung realisieren kann. 11

⁶ Vgl. Reichmann, T.: Controlling mit Kennzahlen und Managementberichten, 3. Auflage, München 1993, S.12.

⁷ Vgl. Preissler, P. R.: Controlling: Lehrbuch und Intensivkurs, 6. Auflage, Landsberg/Lech 1996, S.14.

⁸ Vgl. Peemöller, V. H.: Controlling, a.a.O., S.30.

⁹ Vgl. Preissler, P. R.: Controlling: Lehrbuch und Intensivkurs, a.a.O., S.14.

¹⁰ Vgl. Jung, H.: Allgemeine Betriebswirtschaftslehre, 7. Auflage, München 2001, S.1126.

¹¹ Vgl. Horváth, P.: Controlling, a.a.O., S.142.

In der Praxis bestehen hinsichtlich der Ziele und Aufgaben des Controlling im Unternehmen Missverständnisse. Oft wird das Kontrollieren als die Hauptaufgabe des Controlling verwechselt, dabei ist die Kontrolle ein Teilbereich neben Planen, Steuern und Informieren. Auch wird das Controlling als eine Art „Überfunktion“ im Unternehmen angesehen, der sich auch das Management unterzuordnen hätte. Dabei ist die Hauptaufgabe des Controlling das Management zu unterstützen. Auch bei der Frage welche Kompetenzen das Controlling habe, wird es als eine kleinliche und fachfremde Führung von Abteilungen dargestellt, dabei besitzt das Controlling seine Kompetenz in der Unterstützung des Managements durch Instrumente und Informationen. Daraus wird schnell ersichtlich, dass das Controlling dafür sorgt, dass ein wirtschaftliches Instrumentarium zur Verfügung steht, das vor allem durch eine systematische Planung und der damit notwendigen Kontrolle hilft, die aufgestellten Unternehmensziele zu erreichen. Der Inhalt der Zielvorgaben können alle quantifizierbaren Werte des Zielsystems sein. 13

¹² Vgl. Preissler, P.R.: Controlling, a.a.O., S. 21.

¹³ Vgl. ebd., S. 16.

1.2.3 Abgrenzung zu verwandten Bereichen

Controlling ist in der Praxis ein unklarer Begriff, der ungenügend beschrieben und nicht abgegrenzt wird. Dabei ist Controlling eng mit diversen Bereichen verwandt. Im fo lgenden sollen vier dieser Bereiche und deren Unterschiede zum Controlling kurz erklärt werden. Diese sind die interne Revision, die Buchhaltung, Internal Control und das Treasuring.

Die interne Revision übernimmt in einem Unternehmen hauptsächlich Überwachungsaufgaben. Dabei ist eine Tendenz vom reiner Überprüfung der Finanzen und Ergebnissen hin zur Überprüfung von Methoden, Arbeitsabläufe und Verfahrensvorschriften als Systemprüfung und zur Analyse der externen und internen Einflüsse und Daten, die die Führungstätigkeit prägen. Folgende Aufgabenbereiche beinhaltet heute die Interne Revision: 14

- Ordnungsmäßigkeitsprüfungen in allen Bereichen

- Systemprüfungen hinsichtlich Sicherheit und Wirtschaftlichkeitsprüfungen

- EDV-Prüfungen bei Hard- und Software

- Technische Revision

- Bewertung, Begutachtung, Beratung und

- Ausbildung von Führungsnachwuchs

Der Unterschied beider liegt darin, dass die internen Revision vor allem die Ordnungsmäßigkeit und Richtigkeit von Daten prüft, während das Controlling Daten bzw. Informationen dieses hinsichtlich ihrer Verwendung zur Steuerungseignung und Steuerungsunterstützung analysiert. Gemeinsamkeiten beider bestehen darin, dass sie sich auf sämtliche Bereiche, Funktionen und Projekte des Unternehmens beziehen, dass sie beide ein breites Spektrum persönlicher Eigenschaften und Fähigkeiten, wie Engagement, Selbstinitiative und Kooperationsbereitschaft, erfordern und dass sie beide versuchen, die Unsicherheit der Prognose aus der zunehmenden Komplexität und Dynamik der Unternehmensumwelt durch adäquate Instrumente zu begrenzen. ¹⁵ Die Gesamtheit aller Richtlinien und Maßnahmen für eine gesicherte Zielerreichung der Unternehmung wird Internal Control genannt. Diese Internal Control soll durch organi-

¹⁴ Vgl.Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S.55.; Horak, Ch.: Controlling in Nonprofit-Organisationen,

2. Auflage, Wiesbaden 1995, S.121f.

¹⁵ Vgl. ebd., S.56f.; Ziegenbein, K.: Controlling, 6. Auflage, Ludwigshafen 1998, S.98.

satorische Regelungen den Arbeitsablauf im Sinne der Unternehmensführung sicherstellen. Folgende drei Bestandteile weist die Internal Control auf: 16

- Kontrollumgebung

- Buchführungssystem

- Kontrollverfahren

Der Schwerpunkt des Controlling liegt im Gegensatz zur Internal Control nicht in der Überwachung, sondern in der Gewinnung von Kontrollinformationen und Erarbeitung von Steuerungsmaßnahmen auf der Grundlage der Kontrollinformationen. Ein weiterer Unterschied liegt auch darin, dass das Internal Control auch ohne Planung denkbar ist, während das Controlling nicht ohne eine Planung auskommen würde. ¹⁷ Ein weiterer Bereich ist das Treasuring. Dieser ist vor allem in den USA weit verbreitet und beschäftigt sich mit den Finanzen einer Unternehmung. Die hauptsächlichen Aufgaben des Treasuring sind: 18

- Kapitalbeschaffung

- Investor Relations

- Kurzfristige Finanzierung

- Bankverbindung und Aufsicht

- Kredite und Forderungseinzug

- Kapitalanlage

- Versicherungen

Der Unterschied von Treasuring und Controlling liegt in der reinen Liquiditätsausrichtung des Treasuring. Das Controlling hat dagegen den Erfolg, d.h. die Sicherung optimaler Ergebniserwirtschaftung, zum Ziel. 19

Die Buchhaltung bzw. das Rechnungswesen ist die Grundlage für das Controlling. Sie hat zur Aufgabe, Daten bzw. Informationen unter Berücksichtigung des Handels- und Steuerrechts zu erarbeiten. Sie ist im Gegensatz zum zukunftsgerichteten Controlling rein vergange nheitsorientiert. D urch diese standardisierte Informationsbereitstellung und rechentechnische Abbildung der Unternehmensvorgänge wird das Controlling in einer Unternehmung erst möglich. 20

¹⁶ Vgl. Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S.57f.

¹⁷ Vgl. ebd., S.58.

¹⁸ Vgl. ebd., S.58f.; Küpper, H.-U./ Weber, J.: Taschenlexikon Controlling, Stuttgart 1997, S.53.

¹⁹ Vgl. ebd., S.59.; Weber, J.: Einführung in das Controlling, 8. Auflage, Stuttgart 1999, S.4f.

²⁰ Vgl. Ziegenbein, K.: Controlling, a.a.O., S.98.

1.2.4 Die Entwicklungsstufen des Contro lling

Trotzdem es erste Anzeichen eines Controllers schon vor ein paar Jahrhunderten gab, sollen an dieser Stelle kurz die Entwicklungsstufen des Controlling erläutert werden. Diese historischen Stufen werden auch bei einer Einführung des Controlling in ein Unterne hmen durchlaufen.

Damit das Controlling entstehen oder sich entfalten kann, müssen eine Buchhaltung und eine Rechnungslegung existieren bzw. eingeführt werden. Darauf kann dann eine Kostenrechnung und eine Budgetierung im Rahmen des operativen Controlling aufbauen. Wenn dieses implementiert ist bzw. entwickelt wurde, kann sich voll der Zukunft, sprich der strategischen Planung und des strategischen Controlling zugewandt werden. Folgende Grafik soll diesen Weg „Von der Verwaltung zur Gestaltung“ ve rdeutlichen.

²¹ Vgl. Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S.63.

1.3 Das operative Controlling-Konzept

1.3.1 Begriff

Die grundlegende Aufgabenstellung des operativen Controlling ist, immer dann steuernd in den Betriebsablauf einzugreifen, wenn die Erreichung des Gewinns eines Unt erne hmens gefährdet scheint. Der Gewinn gilt als Vorsteuergröße für die Substanz- bzw. Kapitalerhaltung. Er wird bestimmt durch eine Vielzahl quantifizierbarer Größen, die sich letztlich als Erträge beziehungsweise Aufwendungen/Kosten niederschlagen. Zum Zwecke der Ergebnissteuerung hat das operative Controlling eine operative Planung in Form einer Budgetierung, eine operative Kontrolle als Abweichungsanalyse sowie ein operatives internes Berichtswesen entwickelt. Bezüglich des Zeithorizontes beginnt das operative Controlling in der Gegenwart und umfasst zukünftige, j eweils abgeschlossene Perioden wie z.B. Monate, Jahre, ..., deren Anzahl unternehmensspezifisch bedingt ist.

Das operative Controlling widmet sich der kurzfristigen Betrachtung über Soll-Ist-Abweichungen innerhalb der aktuellen Entwicklungen und wirkt bei der Formulierung des kurz- bzw. mittelfristigen Soll im Sinne von Zielsetzungen und Maßnahmen mit.

²² Vgl. Gleich, R./ Seidenschwarz, W.: Die Kunst des Controlling, München 1997, S. 425.

Dabei ist allerdings hervorzuheben, dass das operative Controlling selbst niemals ver-antwortlich für die Ziele und Maßnahmen ist, also die Verantwortlichkeit der Führungskräfte uneingeschränkt bleibt. Das Controlling wirkt im Sinne des Service bei der Findung von Anregungen und Vorschlägen mit.

Das Kennzeichen des operativen Controlling ist die Durchführung aktueller Soll-Istbzw. Plan-Soll-Ist-Vergleiche und die Entwicklung von Maßnahmen-Vorschlägen zur Erreichung der kurz- und mittelfristigen Ziele. Damit ist also das operative Controlling im Servicebereich eines Unternehmens angesiedelt. 23

1.3.2 Ziele und Aufgaben des operativen Controlling

Die Aufgaben des operativen Controlling liegen in der Beratung der Führungsverant-wortlichen im Hinblick auf die aktuellen Informationen sowie der Planungs- und Entscheidungshilfe. Des weiteren soll das operative Controlling eine organisierte, rationalisierte und entlastende Informationsbeschaffung auf der Basis eines praxisgerechten Systems der Unternehmensplanung bereitstellen. Es wirkt weiterhin bei den Planungen, speziell in den Abteilungen, mit und begründet darin enthaltende Gesamt- und operative Teilziele. Eine weitere Aufgabe ist die Zusammenstellung von in- und externen Daten sowie das Aufzeigen von Auswirkungen zwischen den einzelnen Unternehmensbereichen. Es werden rechnerische Prognosen und Simulationen zwecks Überprüfung von Zielen und Maßnahmen in Kenntnis rechnerisch abgesicherter Alternativen und kont inuierliche Soll-Ist-Vergleiche, vorrangig im qualitativen Bereich, durchgeführt. Eine monatliche Ergebnisdarstellung für das Gesamtunternehmen sowie der betrieblichen Teilbereiche im Sinne einer Soll-Ist-Darstellung, vorrangig auf Basis von Kennzahlen und ihrer Kommentierung; der Abweichungsbegründungen, der Präsentation von Maßnahme- bzw. auch von Ziel-Revisions-Vorschlägen; der Einbeziehung von Wechselwirkungen zwischen den einzelnen Unternehmensbereichen (Kosten, Erlöse, Kapazitätsauslastungen, Personaleinsatz) und der Durchführung von Sonderprojekten zwecks Kostensenkungen, Erlösverbesserungen, Effizienzsteigerungen und Investitionen gehören ebenso zu den Aufgaben des operativen Controlling. 24

²³ Vgl. Preißler, P.R.: Controlling: Lehrbuch und Intensivkurs, a.a.O., S.19.

²⁴ Vgl. ebd., S.20.

Abb. 5: Aufgaben des operativen Controlling

1.3.3 Abgrenzung zum strategischen Controlling

Das Controlling gliedert sich in eine strategische und eine operative Ausrichtung. Das strategische Controlling ist zukunftsgerichtet und umfasst den zukünftigen Zeitraum von einem bis fünf Jahren. Es ist weniger am Gewinn oder an Rentabilität interessiert, sondern mehr an der künftigen Entwicklung und der langfristigen Sicherung des Unternehmens. Daher ist die Ausrichtung auch auf das Unterne hmen mit seiner Umwelt, z.B. Konkurrenz oder die Gesellschaft. Das strategische Controlling misst auch nicht wie das operative Controlling mit reinen Geldgrößen, wie z.B. Gewinn- oder Verlustbeträgen, sondern es rechnet in Stärken/Schwächen oder Cha ncen/Risiken. ²⁵ Dabei ist die Arbeitsteilung zwischen strategischen und operativen Controlling recht einfach zu verstehen. Das strategische wählt durch die Analyse, Beobachtung und Steuerung der Aktivitäten des Unternehmens und seines Umfeldes die richtigen Handlungsalternativen aus. Schon hier wird der Grundstein zum Erfolg des Unternehmens gelegt, damit das operative Controlling fehlerfrei die Vision des Unternehmens Wirklichkeit werden lassen kann. 26

²⁵ Vgl. Klenger, F.: Operatives Controlling, 5. Auflage, München 2000, S.69ff.

²⁶ Vgl. BDU e.V. (Hrsg.): Controlling, 4. Auflage, Berlin 2000, S.243f.

Damit sind strategisches und operatives Controlling, siehe folgende Abbildung, keine Gegenspieler, sondern stark voneinander abhängig und eng miteinander verbunden.

²⁷ Vgl. Klenger, F.: Operatives Controlling, a.a.O., S.69f.

²⁸ Vgl. BDU e.V. (Hrsg.): Controlling, a.a.O., S.14.

1.3.4 Funktionen des operativen Controlling

1.3.4.1 Planung

Ein oft gebräuchliches Argument wider der Planung ist der Zustand der Veränderung. Da sich im Unternehmen alles verändert, wird eine Planung gar nicht benötigt. Dabei wird der Inhalt und der Zweck der Planung völlig missverstanden. Die Planung legt die Ziele der Unternehmung fest. Sie beschreibt, was erreicht werden soll. Somit wird jedem Mitarbeiter und Manager im Unternehmen transparent, worauf er hinzuarbeiten hat. Dabei wird es möglich, Erfolg zu quantifizieren, und somit für alle sichtbar zu machen. Ein einfacher Weg zur Funktion der Planung wäre, vorzugeben, dass der Umsatz gegenüber dem Vorjahr um 10% erhöht werden soll. Diese Vorgabe ist aber noch kein Plan, sondern eine Zielsetzung, die einer effektiven Planung und eines funktionierenden Controlling bedarf. 29

Eine Planung ist keine Prophezeiung, sondern eine Vorgabe anzustrebender Entwicklungen. Ein einfacher aber wirkungsvoller Plan beinhaltet immer ein Ziel bzw. eine Idee oder Absicht, was erreicht werden soll. Des weiteren sind Vorgaben und Maßnahmen, die den Weg der Erfüllung beschreiben, aufzuschreiben. Als letztes sind Voraussetzungen dieses Planes aufzustellen. 30

Im operativen Geschäft eines Controllers bedeutet Planung die Koordination betriebliche r Einzelpläne zu einem Gesamtplan, sowie die kurz-, und mittelfristige Unterne hmensplanung, die Budgetierung und die Lieferung von Vorgabe- und Zielinformation. Dazu sind folgende Teilpläne erforderlich:

- Zielplanung: Dabei ist die Fragestellung was erreicht werden soll dominant.

- Prämissensetzung und Lageprognose: Durch die Festlegung der Prämissen

- Problemanalyse: Durch die genaue Untersuchung des Problems können

²⁹ Vgl. Hummel, Th.: Controlling - Grundlagen und Instrumente, Heidelberg 1995, S.47.

³⁰ Vgl. ebd., S.47.

- Maßnahmenplanung: Die Planung der Maßnahmen beschäftigt sich mit der

- Ressourcenplanung: Ein wichtiger Teil ist auch die Planung der zum Pro-

- Terminplanung: Durch Planung der einzelnen Termine und deren unwei-

- Organisationsplanung: Durch das gegenseitige Zusammenspiel und deren Komplexität treten unweigerlich zu lösende Organisationsprobleme auf.

- Ergebnisprognose: Das wichtigste an der Arbeit ist das Ergebnis. Damit die

Das Schwierige an der Erstellung dieser Einzelpläne ist nicht die Erstellung an sich, sondern das Ziel die einzelnen Pläne als integrative Bestandteile eines Gesamtplanes in eine harmonische Abhängigkeit zu bringen. Wobei dieser Gesamtplan verbindliche Vorgaben und klar abgegrenzte Verantwortlichkeiten für die Planerfüllung enthält und nicht einfache Voraussagen beinhaltet. 31

1.3.4.2 Information

Diese Funktion des operativen Controlling befasst sich mit dem systematischen Erfassen, Aufbereiten und Bereitstellen aller führungsrelevanten Informationen. Es wird in die Phasen

- Sammlung

- Transformation

- Kommunikation

unterteilt. Dabei beinhaltet die Sammlung von Daten bzw. Informationen die Erschließung der Informations-Quellen und die Gewinnung dieser Informatio nen. Eine strukturierte und durchdachte Vorgehensweise hilft oft unnötige Aufwendungen zu vermeiden. Bei der Transformation werden die Informationen verarbeitet, neu formiert und aufbe-

³¹ Vgl. Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S.55.

reitet. Diese Art der Analyse sollte akribisch und mit Bedacht ablaufen, da sonst anfänglich wertvolle Informationen zu zweitklassigen, wenn nicht überholten Wissen wird. Die Kommunikation hilft bei der Vermittlung des Wissens durch die Darstellung und Bestimmung des Empfängers der Informationen, damit diese optimal genutzt werden. 32

1.3.4.3 Kontrolle

Die Funktion der Kontrolle bedeutet in seinem Sinn nur der Vergleich von Plan, Soll und Ist und die Analyse der eventuell auftretenden Abweichungen. Durch die Abweichungsanalyse können dann, bei Abweichungen, Korrekturmaßnahmen erarbeitet werden. Das Hauptanliegen der Kontrolle ist dabei die Reduzierung der Unsicherheit, ob von den richtigen Annahmen ausgegangen wird und keine unvorhergesehenen Begebenheiten bei der Realisierung eintreten. Sie prüft, ob die Prognose der Ergebnisse und die Wirkung der daraus abgeleiteten Maßnahmen im vertretbaren Rahmen liegt. Dort wird auch Möglichkeit gegeben, die eigenen prognostischen Fähigkeiten zu überprüfen und wenn nötig zu verbessern. Ein weiterer Punkt der Untersuchung ist, ob die geplanten Mittel verfügbar waren und ob sich deren Einsatz für die Leistungserstellung gelohnt hat, ob sie unnötig oder hemmend waren. Des weiteren verliert der beste Plan an Bedeutung, wenn sich die am Prozess Beteiligten nicht strikt an diesen ha lten. 33

1.3.4.4 Steuerung

Die Steuerungsfunktion ist etwas anders als die vorangegangenen Funktionen. Die Planung, die Kontrolle und die Information legen Leitlinien fest, gewährleisten die Einha ltung und zeigen Unstimmigkeiten auf. Die Steuerung hingegen bietet die zukunftsgerichtete und regulierende Funktion. Sie garantiert, dass das vorgegebene Ziel trotz eve ntuell auftretenden Abweichungen erreicht wird. Dabei nimmt die Abweichung eine zentrale Rolle ein. Sie ist für die Steuerungsfunktion kein simpler Schuldbeweis, sondern hat eine Informations- und Motivationsfunktion für das Controlling, um zielorientiert bzw. ergebniszielorientiert für die Unternehmung zu arbeiten. 34

³² Vgl. Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S.58.

³³ Vgl. ebd., S.57.

³⁴ Vgl. Schröder, E.F.: Modernes Unternehmens-Controlling, 7. Auflage, Ludwigshafen 2000, S.182.

1.3.5 Controlling und Unternehmensführung

Durch die zunehmende Umweltdynamik, stagnierende Märkte, steigender Wettbewerbsdruck und Einengungen des Handlungsspielraumes durch neue Gesetze sind in den letzten 40 Jahren die Anforderungen an die Unternehmensführung deutlich gestiegen. Es reicht nicht mehr aus, einfach nur der Geschäftsführer zu sein, der immer höheren Umsatz fordert und aus der Bilanz ersieht, dass es der Unternehmung gut (oder schlecht) geht. Der moderne Unternehmer hat, im Gegensatz zum Unternehmer des 19. Jahrhunderts, die unterschiedlichsten Aufgaben zu bewältigen. Die wichtigsten Führungsaufgaben sind die Zielsetzung, die Kontrolle, das Entscheiden und das Organisieren. Des weiteren muss der Unternehmer Visionen haben und daraus das Unternehmensleitbild formulieren können. Er sollte Strategien und die Zielsetzungen der einzelnen Geschäftsfelder aufstellen können. Er sollte die Bilanz-, Finanz-, Investitions- und Steuergrundsätze verinnerlicht haben. Er muss ein modernes Persona lführungskonzept und sozial kompetent sein. Er muss jederzeit den Stand der Allokation der Ressourcen, des Personals, der Forschung und Entwicklung und der Finanzen kennen. Die Koordination der einzelnen Produkte, der Kunden, Märkte, Beteiligungen usw. dürfen ihm keine Schwierigkeiten bereiten. Darüber hinaus ist der Unternehmer, Geschäftsführer bzw. Manager auch Impulsgeber.

Daran wird schnell ersichtlich, dass dieses kaum von einer Person erledigt werden kann. Der Manager benötigt also einen Helfer, einen Berater. Jemand, der nicht die Last der Entscheidung trägt, sondern sich darauf konzentriert, dem Manager in seinen Aufgaben unterstützend zur Seite steht. Dieser jemand ist der Controller, egal ob auf strategischer

³⁵ Vgl. Schröder, E.F.: Modernes Unternehmens-Controlling, a.a.O., S.373.

oder operativer Ebene. Die folgende Grafik veranschaulicht das Controlling-System eingebettet in dem Führungssystem eines Unternehmens.

Die Hauptaufgabe des Controlling ist daher die Unterstützung der Unternehmensleitung bei der Durchführung ihrer Führungsaufgaben. Dadurch wird die rationale Entsche idungsfindung gesichert und die Anpassungsfähigkeit erhöht werden. Das Controlling hat dabei die konkrete Aufgabe, ein speziell auf das jeweilige Unternehmen abgestimmte Controlling-System zu entwickeln, permanent zu betreiben und ständig im Kontrast zur Unternehmensumwelt zu verbessern. 37

³⁶ Vgl. Horváth, P.: Controlling, a.a.O., S.111.

³⁷ Vgl. Steinle, C./ Eggers, B./ Lawa, D. (Hrsg.): Zukunftsgerichtetes Controlling, Wiesbaden 1995, S.98.

2 Die Budgetierung als Methode der Planung

2.1 Begriff der Budgetierung

Die Budgetierung ist der gesamte Prozess der Aufstellung, Verabschiedung und Kontrolle der Budgets sowie der Abweichungsanalyse. 38

Sie ist ein weitverbreitetes Instrument der dezentralen Steuerung von Unternehmen bzw. Organisationen. Das Budget ist die Vorgabe von monetären Größen oder Zielen. Diese müssen innerhalb einer festgelegten Periode eingehalten bzw. erreicht werden. Budgets basieren auf der sachzielbezogenen operativen Planung. ³⁹ Die Budgetierung kann sich sowohl auf Kosten als auch auf Leistungen beziehen. In der Regel ist dabei im Gegensatz zum langfristigen Finanzplan das Budget eine kurzfristige Rechnung. Die Budgetierung ist demnach ein planvoller und systematischer Prozess der Budgeterstellung. Die Budgets und die Budgetierung stellen in der Praxis ein anerkanntes Führungsinstrument dar. 40

Sie veranschaulicht einen Prozess, bei dem das Management darlegt, welche Ressourcen für definierte zukünftige Aktivitäten benötigt und wann sie beschafft werden, in welcher Art und Weise sie zu nutzen sind und welche Erwartungen sich damit verbinden. Die Budgetierung muss sich daher an eindeutig messbaren Zielen orientieren, wobei die Zie lsetzung zugleich motivierenden Charakter haben sollte. 41

2.2 Ziele und Aufgaben der Budgetierung

Bei der Budgetierung handelt es sich um eine spezielle Form des Managements by Objectives, indem den Verwaltungsstellen finanzielle Ziele vorgegeben werden, wobei eher Ertragsziele als Kostenziele im Vordergrund stehen. Allerdings stellt sich in der Praxis heraus, dass die Budgets im Gegensatz zum MbO vielfach nicht deduktiv aus den Unternehmenszielen abgeleitet werden. Sie beruhen auf Schätzungen und vorangega ngenen Budgets. 42

³⁸ Vgl. Horváth, P.: Controlling, a.a.O., S.229.

³⁹ Vgl. Fischer, Th. M. (Hrsg.): Kostencontrolling, Stuttgart 2000, S.121.

⁴⁰ Vgl. Huber, R.: Gemeinkosten - Wertanalyse, 2. Auflage, Bern 1987, S.185f.

⁴¹ Vgl. Preißler, P.R.: Controlling: Lehrbuch und Intensivkurs, a.a.O., S.141.

⁴² Vgl. Huber, R.: Gemeinkosten - Wertanalyse, a.a.O., S.186.

Die Zielsetzung der Budgetierung ist neben der Koordination der sachlich divergierenden Unternehmensaktivitäten in der Regel auch die Festlegung eines Beurteilungsmaßstabes für die dezentralen Bereichleiter. Durch die Festsetzung eines Budgets werden objektiv nachvollziehbar die Erwartungen der Unternehmensleitung an die Bereichleiter kommuniziert. Um durch die Budgetierung eine Verhaltensteuerung zu gewährleisten, kann es darüber hinaus notwendig sein, an Plan- und/oder Ist-Größen variable Entloh-nungsbestandteile zu knüpfen. 43

2.3 Anforderungen an die Budgetierung

Damit das Budget seine Leistung voll entfalten kann, müssen gewisse Anforderungen erfüllt werden. Die Budgetierung soll motivierend, herausfordernd und doch erreichbar sein. Sie soll Handlungen auslösen und die Oberziele der Unternehmung in operable Normen transformieren können. Dazu müssen die Verantwortungsbereiche unabhängig und klar definiert sein. Das Budget an sich muss ebenso klar und exakt formuliert und zur Vereinheitlichung und Vergleichbarkeit eindeutige Kriterien von Kosten, Zeiten und Kontrollen beinhalten. Die qualitativen und quantitativen Vorgaben sind ebenso zu berücksichtigen. Die Entscheidungsträger sind an der Budgeterstellung und deren Auswertung nicht zu umgehen. Das Unternehmen darf auf keinen Fall durch Budgetrevisionen seine Flexibilität einbüßen. Der Prozess der Budgetierung, die Budgets und auch die Kontrollaktivitäten selbst müssen zeitlich abgestimmt sein. Der wichtigste zeitlicher Bezug in der Budgetierung ist aber die Zukunft. Diese wird und muss aus den Zielen und Maßnahmen der strategischen und operativen Planung abgeleitet werden, um die unbestimmte Variable der Unternehmensplanung näher zu bestimmen. Damit der Entscheidungsträger auch aktiv an der Planung teilnehmen kann, wird ihm ein Soll- Ist- bzw. Plan-Soll-Ist-Vergleich vorgelegt. Durch den Vergleich wird ihm deutlich gemacht, welche Kosten von ihm verursacht wurden und welche beeinflusst werden können. 44

⁴³ Vgl. Fischer, Th. M. (Hrsg.): Kosten - Controlling, a.a.O., S.121f.

⁴⁴ Vgl. Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S. 156f.

2.4 Die Budgetarten

Aufgrund der Tatsache, das eine Ergebniszielorientierung des Controlling ohne Budgets nicht möglich wäre, gibt es Budgets in den verschiedensten Ausprägungen. Budgets können anhand zahlreicher Merkmale unterschieden werden: 46

- Entscheidungseinheit

- Horizontal nach Funktionen, Prozessen, Produkte, Regionen oder Projekten

- Vertikal nach Ebenen der Unternehmenshierarchie

- Geltungsdauer

- Monatsbudget

- Quartalsbudget

- Jahresbudget

- Mehrjahresbudget

- Wertdimension

- Ausgabenbudget

- Kostenbudget

- Deckungsbeitragsbudget

⁴⁵ Vgl. Peemöller, V.H.: Controlling, a.a.O., S.156f.

⁴⁶ Vgl. Horváth, P.: Controlling, a.a.O., S.227.