Die steuerliche Behandlung von Mitarbeiterbeteiligungen unter Berücksichtigung der staatlichen Förderung durch das Vermögensbeteiligungsgesetz?

INHALTSVERZEICHNIS

  ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS  III

1  EINLEITUNG  1

2  MITARBEITERBETEILIGUNGEN - GRUNDLEGUNG  2

2.1  Ziele der Mitarbeiterbeteiligung  3

2.2  Mittelaufbringung  4

2.3  Förderung durch das Dritte Vermögensbeteiligungsgesetz  6

3  MITARBEITER-KAPITALBETEILIGUNGEN UND DEREN  

  BESTEUERUNG  11

3.1  Die Beteiligung der Mitarbeiter am Eigenkapital  12

3.1.1  Mögliche Formen der Mitarbeiter-Eigenkapitalbeteiligung und deren  

  steuerliche Förderung  13

3.1.1.1  Der Mitarbeiter als Aktionär  14

3.1.1.2  Der Mitarbeiter als GmbH-Gesellschafter  18

3.1.1.3  Der Mitarbeiter als Kommanditist  20

3.1.1.4  Der Mitarbeiter als Genosse  21

3.1.2  Besteuerung von Eigenkapital-Beteiligungen beim Unternehmen  23

3.1.3  Besteuerung von Eigenkapital-Beteiligungen beim Mitarbeiter  25

3.2  Die Beteiligung der Mitarbeiter am Fremdkapital  27

3.2.1  Mögliche Formen der Mitarbeiter-Fremdkapitalbeteiligung und deren  

  steuerliche Förderung  27

3.2.1.1  Das Mitarbeiter-Darlehen  27

3.2.1.2  Die Mitarbeiter-Schuldverschreibung  31

3.2.2  Besteuerung von Fremdkapital-Beteiligungen beim Unternehmen  32

3.2.3  Besteuerung von Fremdkapital-Beteiligungen beim Mitarbeiter  33

II

3.3  Mischformen und deren steuerliche Behandlung  34

3.3.1  Der Mitarbeiter als stiller Gesellschafter  34

3.3.2  Der Mitarbeiter als Genussrechtsinhaber  40

3.3.3  Die indirekte Beteiligung über eine zwischengeschaltete  

  Mitarbeitergesellschaft  47

4  MITARBEITER-ERFOLGSBETEILIGUNGEN UND DEREN  

  BESTEUERUNG  51

4.1  Definition und Arten der Erfolgsbeteiligung  51

4.2  Die Bilanzgewinnbeteiligung  54

4.3  Einräumung von Stock Options  60

5  SCHLUSSBETRACHTUNG  66

6  ANHANG  69

7  VERZEICHNIS DER GESETZE VERORDNUNGEN  UND

  VERWALTUNGSANWEISUNGEN  77

8  LITERATURVERZEICHNIS  80

III

ABKÜRZUNGSVERZEICHNIS

Abs. Absatz GmbH Gesellschaft mit beschränkter

Abschn. Abschnitt

AG Aktiengesellschaft

AGP Arbeitsgemeinschaft Partner-

schaft in der Wirtschaft

AktG Aktiengesetz Hrsg. Herausgeber

Aufl. Auflage

BAnz. Bundesanzeiger

BB Betriebs-Berater (Zeitschrift)

BewG Bewertungsgesetz

BFH Bundesfinanzhof

BGB Bürgerliches Gesetzbuch

BGBl. Bundesgesetzblatt

BMF Bundesministerium der Finanzen Mio.

BStBl. Bundessteuerblatt

DB Der Betrieb (Zeitschrift)

DStR Deutsches Steuerrecht NRW Nordrhein-Westfalen

(Zeitschrift)

€ Euro OHG Offene Handelsgesellschaft

EStDV Einkommensteuer- o. V. ohne Verfasser

Durchführungsverordnung

EStG Einkommensteuergesetz R Richtlinie

EStR Einkommensteuer-Richtlinien

e. V. eingetragener Verein

f. folgende

ff. fortfolgende

FR Finanzrundschau

GewStG Gewerbesteuergesetz

GewStR Gewerbesteuer-Richtlinien

1

1 EINLEITUNG

Die Beteiligung der Mitarbeiter am Unternehmen ist ein von Politik, Wirt- schaft und Gewerkschaften viel diskutiertes Thema. Durch den Aufbau von Vermögen können Mitarbeiterbeteiligungen zur sozialen Sicherheit und einer Steigerung der Wohlfahrt führen. Der Staat unternimmt aus diesem Grund An- strengungen zur Förderung der Mitarbeiterbeteiligung wie die steuerlichen Vergünstigungen nach dem Dritten Vermögensbeteiligungsgesetz und die Un- terstützung der Unternehmen bei Einführung eines Beteiligungsmodells durch Initiativen der Länder. 1

Mit der Wahl der richtigen Beteiligungsform sind erhebliche Steuereffekte verbunden. Diese können die angestrebten Ziele des Unternehmens und der Mitarbeiter entscheidend fördern oder behindern. Ihre Kenntnis ist deshalb unerlässlich, denn sie ermöglicht eine zielgerechte Gestaltung des betriebli- chen Beteiligungsmodells. Ziel dieser Arbeit ist es deshalb, die einzelnen Formen der Mitarbeiterbeteiligung im Hinblick auf ihre steuerliche Behand- lung und ihre staatliche Förderung zu untersuchen.

Im nachfolgenden Kapitel werden zuerst Elemente herausgestellt, die für die folgenden Ausführungen wesentlich sind. Nach einer kurzen Abgrenzung der relevanten Begriffe erfolgt die Darstellung der mit der Mitarbeiterbeteiligung verfolgten Ziele. Danach wird erörtert, auf welche Weise die Mittel zur Be- gründung einer Kapitalbeteiligung aufgebracht werden können. Es schließt sich die Erklärung der Grundsätze der staatlichen Förderung an. In Kapitel 3 werden die einzelnen Formen der Mitarbeiter-Kapitalbeteiligung untersucht. Zum besseren Verständnis erfolgt für jede Beteiligungsform zuerst eine all- gemeine Definition, in der auch Vor- und Nachteile und konkrete Ausgestal- tungsmöglichkeiten aufgezeigt werden. Es wird geprüft, ob eine steuerliche

1 Projekte wie „Einkommen der Zukunft“ http://www.einkommen-der-zukunft.nrw.de, „Beschäfti-

gungspakt Bayern“ http://www.stmas.bayern.de oder Potentialberatung der Gesellschaft für innovati-

ve Beschäftigungsförderung mbH http://www.gib.nrw.de .

2

Förderung nach dem Vermögensbeteiligungsgesetz möglich ist und welche besonderen Voraussetzungen zu beachten sind. Im Mittelpunkt steht die Un- tersuchung der steuerlichen Behandlung beim Unternehmen und beim Mitar- beiter. Beim Unternehmen wird untersucht, wie die durch die Mitarbeiterbetei- ligung entstandenen Ausgaben einkommen- bzw. körperschaftsteuerlich und gewerbeertragsteuerlich behandelt werden. Beim Mitarbeiter ist zuerst zu prü- fen, welche Einkunftsart vorliegt, daran schließt sich eine einkommensteuerli- che Betrachtung 2 an. Zu den einzelnen Formen wird, wenn möglich, stellver- tretend für viele, das Mitarbeiterbeteiligungs-Modell eines Unternehmens vor- gestellt. 3 Im vierten Kapitel folgt die gleiche Vorgehensweise zu den Mitarbei- ter-Erfolgsbeteiligungen. Eine Zusammenfassung der wichtigsten Ergebnisse schließt die Arbeit ab.

2 DIE MITARBEITERBETEILIGUNG - GRUNDLEGUNG

Die Beteiligung der Mitarbeiter im und am Unternehmen kann immateriell und materiell erfolgen. Unter der immateriellen Mitarbeiterbeteiligung 4 ver- steht man die Beteiligung an Entscheidungen innerhalb des Unternehmens. Diese Form der Partizipation wird im Rahmen dieser Arbeit nicht untersucht. Wenn im Folgenden von Mitarbeiterbeteiligungen die Rede ist, ist damit aus- schließlich die individuelle materielle Beteiligung des Mitarbeiters am Erfolg und / oder Kapital des arbeitgebenden Unternehmens gemeint. 5

Modelle der Mitarbeiterbeteiligung 6 sind in den unterschiedlichsten Ausgestal- tungen möglich. Charakteristisch in Deutschland ist die Unterscheidung zwei- er Komponenten, die Beteiligung am Erfolg und die Beteiligung am Kapital

2 Der Solidaritätszuschlag, der als Ergänzungsabgabe zur Einkommen- und Körperschaftsteuer gemäß Solidaritätszuschlaggesetz erhoben wird und die Kirchensteuer werden im Folgenden vernachlässigt. 3 Der Umfang der Informationen schwankt je nach Auskunftsbereitschaft der einzelnen Unternehmen. 4 Vgl. dazu Haensel, J. (1999), u. a.

5 Vgl. Esser, K./Faltlhauser, K. (1974) S. 12-14. Nicht dazu zählen Leistungsprämien und Tantieme- regelungen. Vgl. Lutter, S. (1995) S. 1454.

6 Hier werden nur betriebliche Beteiligungsmodelle betrachtet. Zu überbetrieblichen Beteiligungen in Form von Belegschaftsfonds o.ä. vgl. Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 14 ff.; Schwetzler, B (1989) S. 15 f.

3 des Unternehmens. Beide Beteiligungsformen können für sich bestehen oder miteinander kombiniert werden. 7

2.1 Ziele der Mitarbeiterbeteiligung

Durch die Beteiligung der Mitarbeiter am Kapital und Erfolg des Unterneh- mens verspricht man sich eine Reihe von Vorteilen. Im wesentlichen lassen sich personalpolitische, finanzpolitische sowie steuerpolitische Motive unter- scheiden.

An erster Stelle werden vielfach Motivationseffekte genannt. So hoffen die Unternehmen durch die Mitarbeiterbeteiligung, das Qualitäts- und Kostenbe- wusstsein, die Produktivität, die Arbeitsleistung der Mitarbeiter oder ähnliche wirtschaftliche Zielgrößen zu verbessern. Ferner ist die Mitarbeiterbeteiligung Baustein der Unternehmensfinanzierung. Gerade die mit einer Eigenkapital- Beteiligung verbundenen Kapitalstruktureffekte und die steigende Kreditwür- digkeit sind für einige Unternehmen wichtig. Die Kosten des Mitarbeiterkapi- tals sind zudem meist niedriger als teure Fremdfinanzierungen. Die Bindung der Mitarbeiter an das Unternehmen und die verbesserte Identifikation mit dem Unternehmen sind personalpolitische Zielsetzungen. Daneben werden oft übergeordnete gesellschaftspolitische Ziele wie die Vermögensbildung in Ar- beitnehmerhand, mehr Verteilungsgerechtigkeit oder das partnerschaftliche Ziel, Mitarbeiter zu Mitunternehmern zu machen, als Gründe für die Einfüh- rung einer Mitarbeiterbeteiligung angeführt. 8 Ein weiteres Ziel ist neuerdings die betriebliche Altersversorgung der Mitarbeiter. 9

Steueroptimal ist die Beteiligung für das Unternehmen dann gestaltet, wenn die Mitarbeiterbeteiligung steuerlich Fremdkapital darstellt, so dass sie als

7 Vgl. Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 12; Schwetzler, B. (1989) S. 6-14.

8 Zu den einzelnen Zielen, deren Erreichung bzw. Nichterreichung und Auswirkungen ausführlich in:

Guski, H.-G./Schneider, H. J. (1983) S. 104 ff.; Schwetzler, B. (1989) S. 18 ff.; Bundesministerium

(1999) S. 35-38.

9 Vgl. ausführlich dazu Bontrup, H.-J./Springob, K. (2002) S. 215-256.

4 Betriebsausgabe abzugsfähig ist, wirtschaftlich hingegen als Eigenkapital den Finanzierungsspielraum des Unternehmens erhöht. 10

Für die Mitarbeiter führt eine Beteiligung am Unternehmen infolge der Er- kenntnis, dass sie mit ihrer eigenen Leistung den Erfolg des Unternehmens und damit ihr eigenes Einkommen beeinflussen, zu mehr Arbeitszufriedenheit. Durch Zuwendungen des Unternehmens und durch Zins- oder Gewinnzahlun- gen aus einer Kapitalbeteiligung ergibt sich ein Vermögenszuwachs. Die steu- erliche Förderung nach § 19a EStG und dem Fünften Vermögensbildungsge- setz steigert zudem die rentierliche Verzinsung der Kapitalüberlassung. Im Fall von börsennotierten Aktien und Genussscheinen können Kurssteigerun- gen zum weiteren Aufbau des Vermögens der Mitarbeiter beitragen. 11

Bei Erfolgsbeteiligungen sind die Mitarbeiter bestrebt, Gehaltsbestandteile zu realisieren, welche die lohn- und sozialversicherungspflichtige Bemessungs- grundlage nicht bzw. zeitversetzt erhöhen. 12

2.2 Mittelaufbringung

Die Art der Finanzierung einer Mitarbeiterbeteiligung ist für die steuerliche Begünstigung entscheidend. Die Mittel können allein vom Mitarbeiter oder Unternehmen aufgebracht werden. Meist werden die Leistungen jedoch kom- biniert. 13

Eigenleistungen des Mitarbeiters

-

Eigenleistungen der Mitarbeiter verstärken das Interesse an der Entwicklung der Kapitalanlage. Als Eigenleistungen werden die freiwilligen Zahlungen des Mitarbeiters aufgrund seiner Entscheidung zur Teilnahme an der Beteiligung

10 Vgl. Dautel, R. (2000), in: BB S. 1757.

11 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 75; Dautel, R. (2000), in: BB S. 1757.

12 Vgl. Dautel, R. (2000), in: BB S. 1757.

13 Vgl. Lutter, S. (1995) S. 1459.

5 bezeichnet. Die erstmalige Mittelaufbringung kann aus dem Privatvermögen des Mitarbeiters, durch eine zeitliche Verlagerung (‚Stehenlassen’) des monat- lichen Gehalts oder aus einer Sonderzahlung erfolgen. 14

Im weiteren Verlauf können Kapitalerträge aus einer Gewinnbeteiligung die Beteiligung erhöhen. Die Zinsen und Gewinnanteile aus dem bereits bestehen- den Beteiligungsverhältnis haben den Charakter von Eigenleistungen, wenn der Mitarbeiter frei entscheiden kann, ob er diese Mittel zur Aufstockung sei- ner Kapitalanlage verwenden will oder ob sie an ihn auszuschütten sind. 15

Viele Arbeitnehmer haben einen tarifvertraglichen oder einzelvertraglichen Anspruch auf vermögenswirksame Leistungen des Arbeitgebers. Nach dem Fünften Vermögensbildungsgesetz wird den Mitarbeitern die Möglichkeit ein- geräumt, ihre vermögenswirksamen Leistungen auch in betrieblichen Beteili- gungsformen anzulegen. Auf Wunsch des Arbeitnehmers sind auch Teile von Lohn und Gehalt vermögenswirksame Leistungen, die für den Beteiligungs- erwerb eingesetzt werden können. 16

Leistungen des Unternehmens

-

Das arbeitgebende Unternehmen kann die Mitarbeiter beim Aufbau des Mitar- beiterkapitals unterstützen. Dies kann einmalig, fallweise oder regelmäßig, auf freiwilliger oder obligatorischer Basis erfolgen. 17 In jedem Fall gelten Zahlun- gen und geldwerte Vorteile, die der Arbeitgeber gewährt, als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 Abs. 1 EStG. Als Arbeitsentgelt des Arbeitnehmers sind sie lohnsteuer- und sozialabgabenpflichtig und beim Unternehmen als Betriebsausgaben abzugsfähig. Eine Ausnahme ergibt sich nur bei der steuerbegünstigten Überlassung von Vermögensbeteiligungen gemäß § 19a EStG. Demnach kann der Arbeitgeber dem Mitarbeiter den

14 Vgl. Siegloch, J. (1998) S. 583; Bundesministerium (1999) S. 21.

15 Vgl. Siegloch, J. (1998) S. 583; Bundesministerium (1999) S. 21.

16 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 22.

17 Vgl. Siegloch, J. (1998) S. 583.

6 Erwerb der Kapitalbeteiligung durch einen Firmenzuschuss erleichtern. Der Zuschuss ist bis zu einem Betrag von 154 € pro Jahr und Mitarbeiter steuer- und sozialversicherungsfrei. 18

Die Aufbringung der Kapitalbeteiligungsbeträge kann der Arbeitgeber auch durch die Gewährung eines Darlehens vorfinanzieren. Dabei können die Mög- lichkeiten des § 8 EStG genutzt werden, wonach das Arbeitgeberdarlehen (in bestimmten Grenzen) zinsbegünstigt gewährt werden kann, ohne dass eine Steuerpflicht entsteht. Zur Darlehenstilgung kann der Mitarbeiter wiederum Gewinnausschüttungen aus seiner erworbenen Kapitalbeteiligung einsetzen. 19

Eine weitere Möglichkeit ist die ganz oder teilweise obligatorische Einbehal- tung der Mitarbeiter-Erfolgsanteile aus der Erfolgsbeteiligung und deren Um- wandlung in eine gesellschaftsrechtliche oder schuldrechtliche Form der Kapi- talbeteiligung (sog. investive Erfolgsbeteiligung). 20

Bei börsengängigen Kapitalbeteiligungen besteht das Problem, dass die Erträ- ge durch die Depotkosten geschmälert werden. Diesen Nachteil mildern viele Unternehmen, indem sie einen Zuschuss zu den Depotgebühren der Banken zahlen oder die Depotführung selbst übernehmen. 21

2.3 Förderung durch das Dritte Vermögensbeteiligungsgesetz

Mit der Einführung des Vermögensbildungsgesetzes verfolgte der Gesetzgeber das Ziel einer breiten Beteiligung der Arbeitnehmer am Produktivkapital der Wirtschaft. Man erhoffte sich dadurch mehr Verteilungsgerechtigkeit und gleichzeitig eine Verbesserung der Kapitalausstattung und der Investitions- kraft der Unternehmen. 22

18 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 26 und S. 88.

19 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 28.

20 Vgl. Schwetzler, B. (1989) S. 12.

21 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 53.

22 Vgl. Juntermanns, H.-J. (1991) S. 12.

7

Das Dritte Vermögensbildungsgesetz beinhaltet zwei Bestandteile: das Fünf- te Vermögensbildungsgesetz und den § 19a des Einkommensteuergesetzes. Diese können unter Berücksichtigung der nachfolgend genannten Vorausset- zungen kumulativ in Anspruch genommen werden.

- Fünftes Vermögensbildungsgesetz 23

Das Fünfte Vermögensbildungsgesetz regelt den Anlagenkatalog der förde- rungsfähigen Beteiligungsformen, die Sparzulage und die Konditionen, die mit der Gewährung der staatlichen Förderung verbunden sind. 24

Vermögensbeteiligungen, die nach dem Vermögensbildungsgesetz durch eine Arbeitnehmer-Sparzulage gefördert werden, sind in § 2 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 2 bis 4 5.VermBG abschließend aufgezählt. Eine Förderung ist möglich, sofern der Mitarbeiter Anspruch auf vermögenswirksame Leistungen hat. 25 Vermögenswirksame Leistungen sind nach § 2 Abs. 1 5.VermBG Geldleis- tungen, die der Arbeitgeber in einer von dem Arbeitnehmer gewählten Beteili- gungsform 26 dieses Gesetzes für den Arbeitnehmer anlegt. Die Mittel können vom Arbeitgeber zusätzlich zum Barlohn erbracht werden. Sie sind dann nach

§ 2 Abs. 6 5.VermBG einkommensteuer- und sozialabgabenpflichtig. Ande- renfalls kann der Arbeitnehmer Teile seines bereits versteuerten Arbeitslohns dafür verwenden lassen. 27 Voraussetzung für die Förderung ist, dass das zu versteuernde Einkommen bei Alleinstehenden 17.900 € und bei zusammen- veranlagten Ehegatten 35.800 € nicht übersteigt. 28

Für die Anlage vermögenswirksamer Leistungen erhalten die Arbeitnehmer vom Staat eine Prämie – die Sparzulage. Die Mitarbeiter können bis zu 408 €

23 Siehe Übersicht in Anhang 1.

24 Ausführlich in: Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 27 ff.

25 Vgl. Dautel, R. (2000), in: S. 1757.

26 Grundsätzlich besteht nach § 12 S. 1 5.VermBG Wahlfreiheit bezüglich der Anlageentscheidung, die jedoch nach § 12 S. 2 5.VermBG durch Tarifvertrag auf bestimmte Anlageformen eingeschränkt werden kann.

27 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 84.

28 § 13 Abs. 1 5.VermBG.

8

im Kalenderjahr beim arbeitgebenden Unternehmen 29 anlegen und erhalten dafür eine Sparzulage von 20 % (in den neuen Bundesländern bis Ende 2004

25 %). Die Sparzulage unterliegt nach § 13 Abs. 3 5.VermBG weder der Ein-

kommensteuer noch der Sozialversicherung. 30 Ein Antrag auf Festsetzung der Sparzulage ist jährlich vom Mitarbeiter mit der Einkommensteuererklärung bei dem zuständigen Finanzamt zu stellen. 31 Die Sparzulage wird zunächst nur festgesetzt und erst nach Ablauf der sechsjährigen Sperrfrist 32 gem. § 13 Abs.

5 S. 1 5.VermBG gewährt. 33 Die Einhaltung dieser Sperrfrist ist Vorausset-

zung für die staatliche Förderung einer Kapitalbeteiligung. Während dieser Zeit darf, bis auf genau bezeichnete Ausnahmetatbestände, nicht über die Be- teiligungen verfügt werden. 34 Die Sparzulage wird nach Ablauf der Sperrfrist vom Finanzamt an den Arbeitgeber überwiesen. Dieser ist verpflichtet, die Sparzulage an den Arbeitnehmer auszuzahlen. 35

Bei einigen Beteiligungsformen sieht das 5. VermBG für die steuerliche För- derung weitere Bedingungen vor. So sind Genussscheine, Genussrechte und stille Beteiligungen nur begünstigt, sofern die Arbeitnehmer nicht als Mitun- ternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG anzusehen sind. Darlehensfor- derungen müssen nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 k 5.VermBG durch eine Bankbürg- schaft oder eine Versicherung abgesichert sein.

Gemäß § 2 Abs. 5a 5.VermBG hat der Arbeitgeber einen Insolvenzschutz vor- zusehen. Wenn also vermögenswirksame Leistungen im arbeitgebenden Un- ternehmen angelegt werden, sind Vorkehrungen zu treffen, die der Absiche- rung einer eintretenden Zahlungsunfähigkeit des Arbeitgebers während der

29 Zusätzlich werden Anlagen in Form von Bausparen gem. § 2 Abs. 1 Nr. 4 und 5 5.VermBG bis zu einem Höchstbetrag von 480 € jährlich mit 10 % gefördert.

30 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 84.

31 § 14 Abs. 4 5.VermBG. Der Nachweis über die vermögenswirksamen Leistungen ist mittels einer vom Arbeitgeber auszustellenden Bescheinigung zu erbringen (§ 15 Abs. 1 5.VermBG). 32 Bei überbetrieblichen Anlagen 7 Jahre gem. § 8 Abs. 2 Nr. 2 5.VermBG.

33 Vgl. o.V.: Vermögenswirksame Leistungen, in: DB Beilage 4 (2003) S.40.

34 Vorzeitige Verfügungen sind den Finanzbehörden anzuzeigen.Vgl. Bundesministerium (1999) S. 56; Bontrup, H.-J./Springob, K. (2002) S. 183.

35 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 56, 84.

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Sperrfrist dienen. Genaue Bedingungen zur Ausgestaltung und Sanktionen bei Nichtbefolgung sind nicht bestimmt. 36

Die Möglichkeit, für den Erwerb der Beteiligungen vermögenswirksame Leis- tungen einzusetzen, nutzten im Jahr 2001 ca. 9 % der Erwerber von Kapitalbe- teiligungen. Das sind ca. 136.000 Beschäftigte (rund 0,4 % aller Beschäftigten in Deutschland). 37

- § 19a EStG

Durch § 19a EStG werden Mitarbeiterbeteiligungen gefördert, die der Arbeit- geber seinen Mitarbeitern als unentgeltliche oder verbilligte Sachbezüge in Form von Vermögensbeteiligungen gewährt. Bloße Geldleistungen und Zu- wendungen anstelle von Arbeitslohn sind nach § 19a EStG nicht förderungs- fähig. 38 Die Differenz zwischen dem Wert der Vermögensbeteiligung und dem vom Arbeitnehmer aufzuwendenden Kaufpreis (geldwerter Vorteil) sind steu- erfrei, soweit der Betrag nicht 154 € pro Kalenderjahr und den halben Wert der Vermögensbeteiligung (Hälftelungsprinzip) überschreitet. Insoweit gehört der Sachbezug „Vermögensbeteiligung“ nicht zum steuerpflichtigen Arbeits- lohn und es besteht auch keine Sozialversicherungspflicht. 39 Die Steuerver- günstigung unterliegt keinen Einkommensgrenzen und keiner Sperrfrist 40 . Ferner gelten für die Anwendung des § 19a EStG die im Fünften Vermögens- bildungsgesetz verankerten Bedingungen, insbesondere für die Wahl der Be- teiligungsform und die Beteiligungskonditionen. 41

36 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 77.

37 Vgl. Hofmann, H./Munz, S. (2002) S. 30.

38 R 77 Abs. 3 LStR.

39 Vgl. o.V.: § 19a EStG, in: DB Beilage 4 (2003) S.43.

40 Die 6-jährige Sperrfrist wurde zum 01.01.2002 durch das Steueränderungsgesetz 2001 abgeschafft. Damit kann ohne Nachversteuerung auch früher über die Vermögensbeteiligungen verfügt werden. 41 Vgl. Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 34.

10 Zur Berechnung des geldwerten Vorteils ist nach § 19a Abs. 2 EStG als Wert der Beteiligung der gemeine Wert 42 anzusetzen. Für bestimmte Anlage- formen gelten Sondervorschriften. So werden Aktien, Wandelschuldverschrei- bungen und Genussscheine, sofern sie an einer deutschen Börse notiert sind, nach § 19a Abs. 2 EStG mit dem niedrigsten Kurs am Tag der Beschlussfas- sung über die Überlassung als Wert der Vermögensbeteiligung angesetzt, wenn sie innerhalb von neun Monaten nach der Beschlussfassung an den Mit- arbeiter überlassen werden. Sonst ist der niedrigste Kurs am Tag der Überlas- sung her-anzuziehen. Die Bewertung von GmbH-Anteilen erfolgt gemäß § 19a Abs. 2 S. 8 EStG i.V.m. § 11 Abs. 2 S. 2 BewG. Geschäftsguthaben bei einer Genossenschaft, stille Beteiligungen, Darlehen und Genussrechte sind mit ih- rem Nennwert anzusetzen, sofern nicht besondere Umstände einen anderen Wert begründen.

Im Jahr 2001 haben 1,5 Mio. Mitarbeiter eine Kapitalbeteiligung am arbeitge- benden Unternehmen erworben. Die staatliche Förderung nach § 19a EStG für den vom Unternehmen gewährten Rabatt beim Erwerb der Mitarbeiterbeteili- gung nahmen ca. 1 Mio. Arbeitnehmer in Anspruch. 43

- Gemeinsamkeiten und Unterschiede Der § 19a des Einkommensteuergesetzes begünstigt die tatsächliche Überlas- sung von Vermögensbeteiligungen, während die Arbeitnehmer-Sparzulage nach dem 5. VermBG Geldleistungen zum Erwerb solcher Vermögensbeteili- gungen fördert. Die Begünstigungen stimmen insoweit überein, als dieselben Vermögensbeteiligungen gefördert werden. Jedoch decken sich die Vorausset- zungen im Übrigen nicht. Die Arbeitnehmer-Sparzulage wird auch für den Erwerb außerbetrieblicher Beteiligungsformen gewährt, eine Förderung nach § 19a EStG ist jedoch nur bei betrieblichen Beteiligungen möglich.

42 §§ 9, 11, 12 BewG und die Spezialvorschriften für Neuemissionen in R 77 Abs. 9 LStR.

43 Hofmann, H./Munz, S. (2002) S. 30.

11

Die Arbeitnehmersparzulage ist im Gegensatz zur Begünstigung nach § 19a EStG an die Wahrung von Einkommensgrenzen und an eine Sperrfrist gebun- den. 44 Bei der Vermögensanlage nach dem Vermögensbildungsgesetz hat der Mitarbeiter die Wahl, bei § 19a EStG entscheidet das Unternehmen über die angebotene Anlageform. Der Mitarbeiter kann das Angebot annehmen oder ablehnen. 45

Dennoch lassen sich Fünftes Vermögensbildungsgesetz und § 19a EStG kom- binieren indem die Eigenleistung der nach § 19a EStG geförderten Beteiligung mit zulagebegünstigten vermögenswirksamen Leistungen beglichen wird. 46

3 MITARBEITER-KAPITALBETEILIGUNGEN UND

DEREN BESTEUERUNG

Bei einer Mitarbeiter-Kapitalbeteiligung werden dem Unternehmen von den Arbeitnehmern Finanzmittel zur Verfügung gestellt. Diese können den Cha- rakter von Eigenkapital oder Fremdkapital haben. 47 Die Entscheidung für eine bestimmte Beteiligungsform ist abhängig von der jeweiligen Zielsetzung und der vorhandenen Kapitalstruktur des Unternehmens. Aktien, Kommandit-, GmbH- und Genossenschaftsanteile kommen als Mitarbeiterbeteiligung nur in Betracht, wenn die entsprechende Rechtsform vorliegt. Dagegen sind Darle- hen, stille Beteiligungen, Genussrechte und indirekte Beteiligungen mit der jeweils vorhandenen Rechtsform kompatibel (Huckepack- Beteiligungsformen). 48

44 Vgl. Barein, H. in: Littmann, E./Bitz, H./Pust, H.: § 19a EStG Stand: Mai 2003 Rn. 5.

45 Vgl. Lutter, S. (1995) S. 1459.

46 Siehe dazu das Beispiel in Anhang 2.

47 Vgl. Esser, K./Faltlhauser, K. (1974) S. 14.

48 Vgl. Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 149; ebenso GIZ (2003).

12 Zahlungen an den Arbeitnehmer fließen nicht aufgrund seiner Mitarbeit, sondern infolge seiner Kapitaleinlage. 49 Kapitalbeteiligungen sind deshalb weitgehend der Sphäre des Arbeitsrechts entnommen und auf der schuld- bzw. gesellschaftsrechtlichen Ebene angesiedelt. 50

Im Rahmen dieser Arbeit werden die nachstehenden Ausgestaltungsmöglich- keiten der betrieblichen Kapitalbeteiligung betrachtet:

Quelle: Bundesministerium: Mitarbeiterbeteiligung am Produktivvermögen (1999) S. 7.

3.1 Die Beteiligung der Mitarbeiter am Eigenkapital

Bei der Eigenkapitalbeteiligung erlangen die Mitarbeiter durch das dauerhafte zur Verfügung stellen von Finanzmitteln einen vollwertigen Gesellschaftersta- tus. Die Entwicklung der Beteiligung ist verbunden mit dem Unternehmens- schicksal. Die Mitarbeiter werden am Gewinn oder Verlust des Unternehmens beteiligt und sie haften bis zur Höhe der Einlage für die Unternehmensver- bindlichkeiten.

49 Vgl. Esser, K./Faltlhauser, K. (1974) S. 20.

50 Vgl. Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 18.

13 Für das arbeitgebende Unternehmen hat eine solche Beteiligung eine Ein- schränkung der Autonomie, aber auch eine Steigerung der Eigenkapitalquote und somit eine Verbesserung der Kreditwürdigkeit zur Folge. 51 Ferner tragen Eigenkapitalbeteiligungen zur Steigerung der Motivation der Mitarbeiter bei. Sie erzeugen das Bewusstsein, Miteigentümer des Unternehmens zu sein und fördern dadurch das Mitdenken und die Kostensensibilität der Mitarbeiter. 52

Die Varianten der Eigenkapitalbeteiligungen ergeben sich aus den möglichen Rechtsformen der arbeitgebenden Unternehmen. Mit der Darstellung der ein- zelnen Formen und deren steuerlicher Förderung wird begonnen. Wie Eigen- kapitalbeteiligungen steuerlich zu behandeln sind, wird anschließend unter- sucht.

3.1.1 Mögliche Formen der Mitarbeiter-Eigenkapitalbeteiligung und

deren steuerliche Förderung Grundsätzlich stehen für die Mitarbeiterkapitalbeteiligung alle Arten von ge- sellschaftsrechtlicher Verbindung zwischen Mitarbeiter und arbeitgebenden Unternehmen offen. Jedoch eignen sich aus pragmatischer und politischer Sicht nicht alle gleichermaßen. Die Beteiligung der Mitarbeiter als Gesell- schafter an einer OHG scheidet aus, da sie gegenüber den Gläubigern nach

§ 105 Abs. 1 HGB i.V.m. § 128 HGB unbeschränkt, persönlich und gesamt- schuldnerisch haften. Auch als Komplementär einer KG wären die Mitarbeiter nach § 161 Abs. 2 HGB Vollhafter. 53 Diese Formen stehen somit in deutli- chem Gegensatz zu dem sozialpolitischen Zweck der Mitarbeiterbeteiligung. Beide Beteiligungsformen erfordern weiterhin die Beachtung aufwendiger Formvorschriften. Aus diesen Gründen werden sie nicht näher betrachtet.

51 Vgl. Juntermanns, H.-J. (1991) S. 7; Bundesministerium (1999) S. 6.

52 So die Erhebung von Guski, H.-G./Schneider, H. J. (1983) S. 283 ff.

53 Vgl. Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 149.

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3.1.1.1 Der Mitarbeiter als Aktionär

Belegschaftsaktien sind die bekannteste und am weitesten verbreitete Form der Kapitalbeteiligung in Arbeitnehmerhand. 54 Belegschaftsaktien sind eine Form der Kapitalbeteiligung, bei der die Mitarbeiter Aktien des arbeitgeben- den Unternehmens oft unter Gewährung eines Vorzugskurses erwerben. Die Arbeitnehmer werden vollwertige Anteilseigner mit entsprechenden Vermö- gens-, Gewinn- und Mitbestimmungsrechten 55 und das schon ab einem Min- destnennbetrag 56 von einem Euro. 57

Die weite Verbreitung dieser Form der Mitarbeiterbeteiligungen ist auf die zahlreichen Vorteile zurückzuführen. So ist die Haftung des Aktionärs auf sei- ne Einlage beschränkt, eine Privathaftung ist ausgeschlossen. Die Handelbar- keit bei börsennotierten Aktien ist unproblematisch und ohne hohen Verwal- tungsaufwand möglich. Bewertungsprobleme bei börsennotierten Aktien sind nicht existent. Die Mitarbeiter können am Substanzwachstum des Unterneh- mens, das sich in Kurssteigerungen niederschlägt und beim Verkauf an der Börse realisieren lässt, partizipieren. 58 Außerdem bildet das Aktiengesetz ein detailliertes Regelwerk, das dem beteiligten Mitarbeiter ein hohes Maß an Rechtssicherheit bietet. 59

Es gibt aber auch Nachteile. Die Chance auf Kursgewinne birgt auch das Risi- ko des Kursverlustes in sich. Eine Absicherung dagegen durch Kurssiche- rungsgeschäfte ist möglich, aber kostenintensiv. Häufig wird, wegen der ange- strebten längerfristigen Bindung der Mitarbeiter an das Unternehmen, eine Sperrfrist vereinbart, bis zu deren Ablauf der Mitarbeiter nicht über die Aktien

54 Vgl. dazu Anhang 4: Statistik zur Kapitalbeteiligung.

55 Das Aktienrecht sieht auch die Möglichkeit der Ausgabe von stimmrechtslosen Aktien vor (§§ 11, 12, 139-141), die anderen Rechte bleiben davon unberührt.

56 § 8 Abs. 2 AktG.

57 Vgl. Dautel, R.(2000), in: BB S. 1761; Bundesministerium (1999) S. 7. Zu den einzelnen Rechten ausführlich: Schwetzler, B. (1989) S. 147 f.

58 Vgl. Schneider, H. J./Zander, E. (2001) S. 198 f.; Bundesministerium (1999) S. 8. 59 Vgl. Bundesministerium (1999) S. 7.