Abbildungsverzeichnis
Abkürzungsverzeichnis
1. Einleitung
2. Grundlagen
2.1 Konkreter Fall (Schilderung)
2.2 GmbH & Co. GbR
2.2.1 Zivilrechtliche Konstruktion
2.2.2 Steuerliche Behandlung
2.3 GmbH & Co. KG
2.3.1 Zivilrechtliche Konstruktion
2.3.2 Steuerliche Behandlung
3. Beurteilung der GmbH & Co. GbR gegenüber der GmbH & Co. KG
3.1 Zivilrecht
3.1.1 Haftung
3.1.2. Haftungsbeschränkung
3.1.3. Kennzeichnung der Haftungsbegrenzung
3.1.4 Geschäftsführung
3.1.5 Ausschluß von der Geschäftsführung
3.1.6 Vertretung
3.1.7 Allgemeine Offenlegungsvorschriften
3.1.8 Publizitätspflichten
3.1.9 Mitbestimmungspflichten
3.2 Steuerrecht
3.2.1 Einkommensteuerliche Behandlung
3.2.2 Körperschaftsteuerliche Behandlung
3.2.3 Gewerbesteuerliche Behandlung
3.2.4 Umsatzsteuerliche Behandlung
3.2.5 Bilanzsteuerrechtliche Behandlung
3.2.6 Tätigkeitsvergütung für den Geschäftsführer
3.2.7 Grunderwerbsteuerliche Behandlung
3.2.8 Bewertungsrechtliche Behandlung
3.2.9. Vermögensteuer
4. Auswirkungen auf den konkreten Fall
4.1 Allgemeines
4.1.1. Gestaltung
4.1.2. Gründung der C-GmbH
4.2. Zivilrechtliche Konsequenzen
4.2.1. Maßnahmen
4.2.2 Folgen
4.3. Steuerrechtliche Konsequenzen
4.3.1. Allgemeines
4.3.2. Beurteilung der C-GmbH
4.3.3. Beurteilung der C-GmbH & Co. GbR mbH
4.3.4. Umsatzsteuerliche Beurteilung der AB-Grundstücksgemeinschaft
4.3.5. Beurteilung der Personen A und B
5. Kritische Würdigung
5.1. Allgemeines
5.2. Vorteile der GmbH & Co. GbR gegenüber der GmbH & Co. KG
5.3. Nachteile der GmbH & Co. GbR gegenüber der GmbH & Co. KG
6. Zusammenfassung
Literaturverzeichnis
Literatur
Rechtsprechungsverzeichnis
BFH-Urteile
BFH-Beschlüsse
Finanzgerichts-Urteile
BGH-Urteile
Sonstige Gerichte
BMF-Schreiben und Verwaltungsanweisungen
Abb. 1: Tatbestandsvoraussetzungen
Abb. 2: Übersicht über die Gesellschaftsformen
Abb. 3: Konkreter Fall
Abb. 4: Aufbau der GmbH & Co GbR
Abb. 5: Aufbau einer GmbH & Co KG
Abb. 6: Gewinnverteilung einer GmbH & Co GbR
Abb. 7: Steuersystematik einer GmbH & Co GbR
Abb. 8: Geschäftsführerfunktion in der GmbH & Co GbR
Abb. 9: Geschäftsführerfunktion und Eigenbetrieb
Abb. 10: Vermögensbeteiligung einer GmbH & Co KG
Abb. 11: Tatbestandsvoraussetzungen der GmbH-Geschäftsführervergütung
Abb. 12: Konkrete Falllösung
Abb. 13: Übersicht der Sonder-BV
Abb. 13: Zivilrechtliche Konsequenzen
Abb. 14: Übersicht über die Gewinnfeststellungen
Abb. 15: Zusammenfassung
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Eines der Hauptprobleme in der steuerlichen Beratung bei gewerb- lichen Unternehmen, welche die Gewerblichkeit nunmehr einstellen wollen, ist es eine Zwangsentstrickung von stillen Reserven zu vermei- den. Zwangsentstrickung bedeutet zum Beispiel, daß stille Reserven im Betriebsvermögen aufgedeckt werden, indem eine Übernahme des Betriebsvermögens in das Privatvermögen erfolgt. Dies sind nicht nur die Fälle, in denen die aktive Tätigkeit eines gewerblichen Unterneh- mens beendet werden soll, jedoch die Voraussetzungen der Betriebs- verpachtung im ganzen nicht vorliegen, sondern nach Neufang/ Henrich1 auch folgende Fälle:
- Wegfall der aktiven Tätigkeit eines Einzelunternehmens bzw. einer Personengesellschaft,
- Strukturwandel beim Verpachtungsbetrieb,
- Wegfall der personellen Voraussetzungen der Betriebsaufspaltung, Realteilung
und
- Rückumwandlung einer GmbH in ein Einzelunternehmen oder eine Personengesellschaft (bis 1994).
Hiernach ist es auch möglich, daß im Hinblick auf Sonderabschreibungen, (z. B. aufgrund des Fördergebietsgesetzes, oder Investitionszulagen) gewerbliche Einkünfte erwünscht sind.
Ziel der steuerlichen Beratung ist es durch Gestaltungen eine Aufdeckung der stillen Reserven zu vermeiden. Mögliche Gestaltungen wären allge-mein:
- Betriebsverpachtung im ganzen,
- Einbringung in eine Kapitalgesellschaft mit Buchwerten
- Vermögensübertragungen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge,
- Vermögensübertragungen im Wege der Erbfolge.
Soll die Gewerblichkeit eines Unternehmens beendet werden, so ver- hindern die obigen Gestaltungsmöglichkeiten die Aufdeckung der stillen Reserven nicht. Als Ausweg in der Not bietet sich die Umstrukturierung in eine Rechtsform an, bei der der Entstrickung-seffekt unterbunden wird. Die gewerblich geprägte Personengesellschaft im Sinne von § 15 Abs 3 Nr. 2 EStG bietet sich als Gestaltungsform an.
Diese Rechtform subsumiert die Einkünfte der Personengesellschaft unter die gewerblichen Einkünfte - selbst dann, wenn kein Gewerbebetrieb als solcher mehr existiert (beispielsweise nur noch Vermietung von Wirt-schaftsgütern).
Die gewerblich geprägte Personengesellschaft knüft nach Neufang/ Henrich1 an folgende Tatbestandsvoraussetzungen an:
Abb. 1: Tatbestandsvoraussetzungen
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Zur Bildung einer gewerblich geprägten Personengesellschaft bieten sich folgende Rechtsformen an:
- die GmbH & Co. KG,
- die GmbH & Co. OHG,
- die AG & Co. KG,
- die AG & Co. OHG,
- die Stiftung & Co. KG,
- die Stiftung & Co. OHG,
- die GmbH & Co. GbR,
- die AG & Co. GbR,
- die Stiftung & Co. GbR,
- GmbH & atypisch Still,
- AG & atypisch Still.
Abb. 2: Übersicht über die Gesellschaftsformen
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Die C-OHG betreibt in H ein Fleischerfachgeschäft. An der C-OHG sind die Personen A und B jeweils hälftig beteiligt. Die C-OHG wird in einem Gebäude in H betrieben, das der AB-Grundstücksgemeinschaft gehört.
An der AB-Grundstücksgemeinschaft sind die Personen A und B jeweils hälftig beteiligt.
Die AB-Grundstücksgemeinschaft vermietet das Grundstück an die C-OHG.
Das Grundstück der AB-Grundstücksgemeinschaft stellt bei den Betei- ligten A und B notwendiges Sonderbetriebsvermögen dar1. In dem Grundstück der AB-Grundstücksgemeinschaft sind erhebliche stille Re- serven vorhanden.
Die stillen Reserven der C-OHG aus dem Gesamthandsvermögen sind gering.
Die C-OHG wünscht ihre aktive Tätigkeit einzustellen. Ein Untergang dieser OHG wird von A und B gewünscht.
Das Gebäude der AB-Grundstücksgemeinschaft soll grundlegend sa- niert und umgebaut werden. Anschließend ist eine Vermietung an ein Handels-unternehmen (modische Kleidung) und mehrere Freiberufler geplant, darunter ein Arzt. Die AB-Grundstücksgemeinschaft soll be- stehen bleiben.
Abb. 3: Konkreter Fall
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) entsteht durch den Zusammenschluß von mindestens zwei Gesellschaftern zur Förderung eines gemeinsamen Zwecks. Sie erfordert keinen schriftlichen Gesellschaftsvertrag und kann bereits konkludent, d. h. durch Beginn der gemeinsamen Tätigkeit entstehen (§ 705 BGB). Gesellschafter einer GbR können auch juristische Personen sein.
Gesellschafter einer GmbH & Co. GbR ist eine allein zur Geschäftsfüh- rung berechtigte Kapitalgesellschaft (GmbH) sowie eine oder mehrere natürliche Personen, deren Stellung in der Gesellschaft der eines Kommanditisten einer KG entspricht.In die GmbH & Co. GbR können auch mehrere Kapitalgesellschaften als Gesellschafter aufgenommen werden, dies wäre aber dem Gesellschaftszweck entsprechend über- flüssig.
Abb. 4: Aufbau der GmbH & Co GbR
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Obwohl die geschäftsführende Kapitalgesellschaft nur beschränkt haf- tet, liegt eine GbR vor, da die Haftungsbeschränkung einer GmbH kapi- tal-gesellschaftstypisch ist.Durch die Gesellschafterstellung der GmbH in einer GbR ändert sich die Rechtsformzuordnung der GbR nicht.
Eine GmbH & Co. GbR existiert in der Wirtschaftspraxis nur sehr selten. Die Rechtsform der GbR als Hauptträger der GmbH & Co. GbR tritt in ver-schiedenen Formen auf. Hierbei wären zu unterscheiden:
- lose Zusammenschlüsse,
- Zusammenschlüsse von Freiberuflern (Sozietäten),
- Gelegenheitsgesellschaften wie
- Arbeitsgemeinschaften (Baubranche),
- Konsortien,
- Bauherrengemeinschaften,
- Mitfahrgemeinschaften,
- Vorgründungs- und Vorschaltgesellschaften,
- überbetriebliche Zusammenschlüsse wie
- Kartelle,
- Konzerne,
- Interessengemeinschaften,
- nichtrechtsfähige Vereine.
Die GmbH & Co. GbR selbst kann in folgenden Formen gebildet wer- den:
- personen- und beteiligungsgleiche GmbH & Co. GbR,
- Ein-Mann-GmbH & Co. GbR,
- Einheits-GmbH & Co. GbR,
- nicht personen- und beteiligungsgleiche GmbH & Co. GbR,
- doppelstöckige oder mehrstöckige GmbH & Co. GbR.
Die personen- und beteiligungsgleiche GmbH & Co. GbR ist die häufig- ste in der Praxis vorkommende Erscheinungsform. Sie ist dadurch ge- kennzeichnet, daß die Gesellschafter der GmbH und die übrigen Ge- sellschafter der GmbH & Co. GbR identisch sind und in beiden Gesell- schaften dieselben Beteiligungsquoten vorliegen. Als Sonderfall der personengleichen GmbH & Co. KG ist die Ein-Mann-GmbH & Co. GbR aufzuführen. Diese ist dadurch gekennzeichnet, daß der Alleingesell- schafter der GmbH zugleich der einzige Gesellschafter der GmbH & Co. GbR ist. Sofern dieser Alleingesellschafter auch Geschäftsführer der GmbH ist, muß § 35 Abs. 4 GmbHG, § 181 BGB beachtet werden, wonach das Verbot des Selbstkontrahierens auch für den Gesellschaf- tergeschäftsführer einer GmbH gilt.
Bei einer Einheits-GmbH & Co. GbR sind die GmbH und die GbR wechselseitig aneinander beteiligt. Hierbei hält die GbR alle Anteile ihrer eigenen Geschäftsführer-GmbH.
Bei der nicht personen- und beteiligungsgleichen GmbH & Co. GbR sind die Gesellschafter der GmbH und die übrigen Gesellschafter der GbR verschiedene Personen oder die Beteiligungsverhältnisse an der GmbH und der GbR sind unterschiedlich.
Würde sich eine Vielzahl von Gesellschaftern an der GmbH & Co. GbR beteiligen, so würde man diese nicht personen- und beteiligungsgleiche GmbH & Co. GbR als Publikums-GbR bezeichnen. Sie wäre über- wiegend bei Anlagegesellschaften vorzufinden. Diese Pubikums-GbR stellt ein theoretisches Gebilde dar, da in der Praxis Publikumsgesell- schaften in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG gebildet werden.
Eine doppelstöckige GmbH & Co. GbR liegt vor, wenn der Geschäfts- führer in einer GmbH & Co. GbR eine weitere GmbH & Co. GbR dar- stellt.
Ferner kann die GmbH & Co. GbR unterteilt werden in die
- GmbH & Co. GbR - als klassische Erscheinungsform - und in die
- GmbH & Co. GbR mit Haftungsbeschränkung (GmbH & Co. GbR GmbH).
Lösgelöst von der zivilrechtlichen Konstruktion ist die steuerliche Be- handlung zu betrachten. Das Steuerrecht weicht des öfteren vom Zivil- recht - mit teilweise unangenehmen Auswirkungen für die Betroffenen - ab.
Steuerlich stellt die GmbH & Co. GbR eine Personengesellschaft dar, die durch ihren Aufbau gewerbliche Prägung erlangt (§ 15 Abs. 3 Nr.2 EStG). Der Gewinn bzw. Verlust wird gesondert und einheitlich festge- stellt (§ 179 Abs. 2, § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO). Hierdurch wird die GmbH & Co. GbR selbst nicht körperschaft- oder einkommensteuerpflichtig, sondern ihre Gesellschafter mit den ihrer Rechtsform bzw. ihren per- sönlichen Verhältnissen entsprechenden steuerlichen Folgen.
Die GmbH & Co. KG stellt eine Personengesellschaft in der Rechtsform einer Kommanditgesellschaft dar (§ 161 Abs. 1 HGB). Für die GmbH & Co. KG gelten daher die entsprechenden Vorschriften des HGB. Diese sind durch das Gesetz zur Änderung des Gesetzes betreffend die Ge- sellschaften mit beschränkter Haftung und anderer handelsrechtlicher Vorschriften mit Wirkung ab 1981 zum Teil erheblich erweitert worden1.
Die GmbH & Co. KG weist Merkmale auf, die die Personengesellschaft vom äußeren Erscheinungsbild an eine Kapitalgesellschaft annähern.
Die GmbH & Co. KG besteht aus mindestens einem Vollhafter und mindestens einem Teilhafter (§ 161 Abs. 1 HGB). Der Vollhafter wird als Komplementär bezeichnet. Bei der GmbH & Co. KG wird die GmbH zum Vollhafter.
Abb. 5: Aufbau einer GmbH & Co KG
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Des weiteren ist an der KG mindestens eine weitere Person - der Teil- hafter - auch Kommanditist genannt, beteiligt. Hierbei handelt es sich meist um natürliche Personen, die zugleich Anteilseigner der GmbH sind.
Die Beteiligung mehrerer Komplementäre bzw. Kommanditisten wird durch § 161 Abs. 1 HGB ausdrücklich ermöglicht, da keine zahlenmäßige Begrenzung durch das Gesetz vorgeschrieben wird.
Die Geschäftsführung der KG erfolgt aufgrund des gesetzlichen Aus- schlusses der Kommanditisten (§ 164 HGB) durch den Komplementär (GmbH).
Der Kommanditist verfügt über kein Vertretungsrecht der KG (§ 170 HGB).
Die GmbH & Co. KG erscheint in der Praxis als
- personen- und beteiligungsgleiche GmbH & Co. KG,
- Ein-Mann-GmbH & Co. KG,
- Einheits-GmbH & Co. KG,
- nicht personen- und beteiligungsgleiche GmbH & Co. KG,
- Publikums-KG,
- doppelstöckige oder mehrstöckige GmbH & Co. KG.
Die Erläuterungen dieser Erscheinungsformen sind mit den Ausführungen in Abschnitt 2.2.1.3 deckungsgleich, mit der Besonderheit, daß statt einer GbR eine KG als Obergesellschaft vorliegt.
Die GmbH & Co. KG stellt handelsrechtlich eine KG und somit eine Personengesellschaft dar. Steuerlich wird die GmbH & Co. KG losge- löst von der handelsrechtlichen Regelung beurteilt. Die mögliche Beur- teilung, daß die GmbH & Co. KG als Vermischung der Grundtypen des Handelsrechts (Personengesellschaft und Kapitalgesellschaft) insge- samt als Kapitalgesellschaft anzusehen sein könnte, wurde von der höchstrichterlichen Rechtsprechung1 widerlegt. Die GmbH & Co. KG gehört danach als Personengesellschaft zu den nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen, deren Einkommen unmittelbar bei den Mit- gliedern zu versteuern ist2.
Ein Gläubiger einer GbR wird und muß1, wenn die GbR ihren Ver- pflichtungen nicht nachkommt Vollstreckungsmaßnahmen gegen die GbR und gegen die einzelnen Gesellschafter einleiten (§§ 736, 859 Abs 1 ZPO, §§ 705, 719, 421 BGB). Dieser Zwang basiert auf der Lehre der "Doppelverpflichtung"2, die sich auf § 714 BGB stützt. Diese Lehre besagt, daß der Geschäftsführer einer GbR in einer Willenserklärung sowohl die Gesellschaft, als auch die einzelnen Gesellschafter persönlich vertraglich verpflichtet.
Ein ausdrückliche Regelung der Haftung der Gesellschafter einer GbR (als Ausgangsform) mit ihrem Privatvermögen sieht das BGB nicht vor. Zwar spricht das Gesetz von gemeinschaftlichen Schulden, womit die Gesellschafter aber haften, bleibt im BGB offen (§ 733 BGB). Aus den Vorschriften der §§ 714, 427, 431 BGB läßt sich nur entnehmen, daß die GbR-Gesellschafter, soweit sie für Gesellschaftsschulden haften, Gesamtschuldner sind, jedoch wird insbesondere aus § 427 BGB in der Rechtsprechung eine Haftung mit dem Privatvermögen abgeleitet, soweit nicht eine Beschränkung der Haftung erfolgte. Die hieraus resultierende Gegenmeinung, die sogenannte "Akzessoietätstheorie"3 geht von dieser Regelungslücke im BGB aus und wendet die Vorschriften des HGB analog (§ 128 HGB) an4.
Dieser Gegenmeinung folgen Neufang/ Henrich nicht1, denn nach h. M.2 werde davon ausgegangen, daß die GbR als solche teilrechtsfähig ist sowie Zuordnungssubjekt von Rechten und Pflichten sein kann. Nach der Theorie der Doppelverpflichtung berechtigt oder verpflichtet der geschäfts-führende Gesellschafter die Gesamthand3.
Eine Gesellschafterhaftung sei daher nur durch eine rechtsgeschäftliche Verpflichtung der Gesellschafter denkbar, z. B.
- durch persönliche Mitwirkung am Vertragsschluß,
- Verpflichtung der Gesellschafter durch den handelnden Geschäfts- führer
oder
- Schuldbeitritt.
Da beide Theorien die Vollhaftung aller Gesellschafter einer GbR beinhalten, ist von einer unbeschränkten persönlichen Haftung aller Gesellschafter auszugehen.
Für die Haftung der GmbH & Co. KG gelten die Vorschriften der §§ 171ff. HGB. Hiernach haftet der Komplementär (GmbH) mit seinem gesamten Vermögen. Der bzw. die Kommanditisten haften bis zur Höhe ihrer Ein-lage unmittelbar (§ 171 Abs. 1 BGB). Die Haftung der Kom- manditisten wird hierdurch faktisch auf deren Einlage kraft Gesetz be- grenzt.
In § 714 BGB hat der Gesetzgeber die Möglichkeit geschaffen eine GbR zu vertreten, soweit einem Gesellschafter nach dem Gesell- schaftsvertrag die Geschäftsführungsbefugnis zusteht. Würde die Ge- schäftsfüh-rungsbefugnis im Innenverhältnis beschränkt, so schlägt diese Be-schränkung auf die Vertretungsbefugnis der GbR durch. Diese Be-schränkung der Vertretungsbefugnis hat eine Haftungsbe- schränkung zur Folge, nach der die in der Vertretung beschränkten Gesellschafter nicht mehr mit ihrem Privatvermögen haften1. Nach der Lehre von der Doppelverpflichtung muß dem Vertragspartner in zumutbarer Weise er-sichtlich sein, wie weit die Vertretungsmacht reicht. Dies gilt insbesondere wenn die Haftungsbeschränkung während einer bestehen-den Geschäftsverbindung eingeführt wird2.
Die Haftung der vertretenen Gesellschafter kann ebenso durch Abrede mit einem Dritten auf das Gesellschaftsvermögen beschränkt werden. Diese Haftungsbeschränkung kann erfolgen durch
- besondere Abrede mit dem Dritten, daß die Haftung der anderen Gesellschafter der GbR auf das Gesellschaftsvermögen beschränkt wird
oder
- durch Beschränkung der Vertretungsmacht des geschäftsführenden Gesellschafters im Gesellschaftsvertrag3.
Eine Einschränkung der Vertretungsmacht im Gesellschaftsvertrag ge- nügt jedoch alleine nicht, da auch für die GbR die Grundsätze der Dul- dungs- und Anscheinsvollmacht gelten. Im Verhältnis zu Dritten ist die Be-schränkung nur wirksam, wenn sie bei der Prüfung der Haftungs- verhältnisse erkennbar ist. Dies erfolgt beispielsweise durch Vorlage des Gesellschaftsvertrages4. Nach dem Urteil des BGH vom 12.03.1990 a.a.O. können Vertragspartner auf eine unbeschränkte Vertretungsmacht vertrauen, wenn die Beschränkung nicht kenntlich gemacht wird1. Nach Saller2 wäre durch diese Entscheidung bei jedem Rechtsgeschäft durch den Geschäftsführer auf die Beschränkung seiner Vertretungs-macht und damit auf die beschränkte Haftungsmasse hinzuweisen.
Neufang/ Henrich3 entsprechend kann die Haftungsbeschränkung nur die rechtsgeschäftlich begründeten Verbindlichkeiten erfassen und grund-sätzlich nur zugunsten der nicht selbst handelnden - also nur vertretenen Gesellschafter - eintreten. Die Haftungsbeschränkung tritt danach nur dann ein, wenn sichergestellt ist, daß nicht durch Duldungsoder An-scheinsvollmacht eine unbegrenzte Vertretungsmacht zum Schutz des Vertragspartners angenommen werden kann. Dies erfolgt durch eine Kenntlichmachung nach außen.
Im Steuerrecht ist eine Haftungsbeschränkung aufgrund des Grundsatzes der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung nicht möglich. Deswegen haftet nach der Rechtsprechung jeder Gesellschafter für Umsatzsteuer und Gewerbesteuer der Gesellschaft4. Aufgrund des BFH-U vom 02.02.1994, a.a.O., ist eine solche Haftung für die Umsatzsteuer und Ge-werbesteuer aufgrund der Doppelverpflichtungstheorie nicht gegeben, weil ausschließlich der unbeschränkt haftende Gesellschafter (GmbH) gehandelt hat5.
Die Haftung der Komplementär-GmbH wird - kraft Rechtsform - auf das Vermögen der GmbH begrenzt. Die Komplementär-GmbH beschränkt ihre Haftung für Schulden der KG zwar keinesfalls auf einen festen Be- trag, denn die Haftung für KG-Schulden durch die Komplementär- GmbH bezieht sich auf das gesamte Vermögen der GmbH. Die Haf- tungsbeschränkung erfolgt lediglich durch die Begrenzung des Ver- mögens der GmbH als solches. Im allgemeinen werden Komplementär- GmbHs nur mit dem Mindestkapital von 50.000 DM (§ 5 Abs. 1 GmbHG) ausgestattet; diese Empfehlung gilt für an einer GmbH & Co. GbR beteiligte GmbH gleichfalls. Die Haftung wird hierdurch betrags- mäßig auf diesen Betrag begrenzt, sofern das GmbH-Vermögen das Stammkapital nicht übersteigt. Eine Inanspruchnahme der Gesellschaf- ter der GmbH erfolgt über deren zu erbringende Einlage nicht.
Im Gegensatz zur Haftung der übrigen Gesellschafter der GmbH & Co. GbR wird die Haftung der Kommanditisten auf die Einlage - entsprechend dem Gesellschaftsvertrag - begrenzt (§ 171 Abs.1 HGB; § 172 Abs. 2 HGB). Diese Haftungssumme ist in das Handelsregister einzutragen (§ 162 Abs. 1 HGB). Vor Eintragung der Haftungsbegren- zung des Kommanditisten in das Handelsregister haftet der Komman- ditist wie ein Gesellschafter einer GbR uneingeschränkt (§ 176 Abs. 2 HGB).
§ 172a HGB legt für die Gesellschafter der Komplementär-GmbH und auch für die Kommanditisten eine sinngemäße Geltung der §§ 32a und 32b GmbHG fest. In den dort bezeichneten Krisensituationen kann der Anspruch auf Rückzahlung eines gewährten Darlehens nicht geltend gemacht werden.
Abgesehen von der betragsmäßigen Haftungsbeschränkung und von Sondervorschriften beim Konkurs der KG (§ 171 Abs. 2 HGB) ergeben sich keine Unterschiede zur Haftung eines OHG-Gesellschafters und somit zur Haftung eines Gesellschafters einer GbR bzw. des Komple- mentärs1.
Im Ergebnis wird bei der GmbH & Co. KG die Haftung vollständig be- grenzt :
- beim Komplementär - auf das GmbH-Vermögen,
- beim Kommanditisten - auf die im Handelsregister eingetragene
Einlage.
Dies ist nach Baldi1 der erste, wichtigste und sofort erkennbare Vorteil einer GmBH & Co. KG gegenüber einer normalen KG.
Nach der Rechtsprechung genügt die Erkennbarkeit der Haftungsbeschränkung für den Gläubiger2.Die Kennzeichnung erfolgt durch den Hinweis im Briefbogen und im Geschäftsverkehr
"Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit Haftungsbeschränkung", "Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit beschränkter Haftung", "GmbH & Co. GbR mit Haftung wie eine GmbH & Co. KG"3
oder
"GmbH & Co. GbR mbH" 4) .
Gesetzliche Regelungen existieren nicht.Der Hinweis auf die Haftungs- beschränkung ist nicht im Briefbogen klein und unauffällig gestaltet am unteren Rand des Briefbogens zu verstecken, sondern für einen Dritten jederzeit erkennbar anzubringen5. Ein Hinweis auf Haftungsbe- schränkung durch Vorlage entsprechender Unterlagen genügt nicht6.
Ferner ist im Gesellschaftsvertrag der GmbH & Co. GbR erforderlich, die Haftungsbeschränkung für Geschäftsführung und Vertretung zu definieren. Bei bestehenden GmbH & Co. GbR`s ist für eine Vertre- tungsbegrenzung ein wirksamer Gesellschafterbeschluß erforderlich. Damit diese Haftungsbeschränkung durch den geschäftsführenden Gesellschafter auch immer vereinbart und offengelegt wird, sollte nach Neufang/ Henrich1 eine entsprechende Verpflichtung in den Gesellschafts-vertrag aufgenommen werden.
Entsprechend der Haftung des Gesellschafters für rechtsgeschäftliche Verbindlichkeiten (Theorie der Doppelverpflichtung) erfordert die Haftung aus dem Steuerschuldverhältnis für die kraft Gesetz entstehenden An-sprüche eine Mitwirkung des Gesellschafters an der den Steuertatbestand auslösenden Gestaltung. War der Gesellschafter am rechtsgeschäftlichen Handeln der Gesellschaft beteiligt, das die steuerlichen Folgen auslöst, haftet er persönlich2.
Die Kennzeichnung der Haftungsbeschränkung bei der GmbH & Co. KG wird im wirtschaftlichen Geschäftsverkehr allein durch die Namens- gebung gewahrt. Eine Definition der Haftungsbeschränkung im Gesell- schafts-vertrag der GmbH & Co. KG ist nicht erforderlich, da eine ge- setzliche Regelung existiert. Die übliche Konstruktion der GmbH & Co. KG erfordert - durch die alleinige Vollhaftung der Komplementär-GmbH die Aufnahme der GmbH in den Firmennamen der GmbH & Co. KG (§ 19 Abs. 5 HGB). Unter Berücksichtigung des § 4 Abs. 2 GmbHG muß die Firma der KG zwei Zusätze enthalten, so daß folgende Kombinationen in Betracht kommen:
- "GmbH & Co",
- "GmbH & Co. KG",
- "GmbH & Co. Kommanditgesellschaft".
[...]
1 Neufang, Bernd/ Henrich, Winfried, Die GmbH & Co. GbR mit beschränkter Haftung, INF 1995, 107
1 Neufang, Bernd / Henrich, Winfried, a.a.O.
1 BMF-Schreiben vom 20.12.1977 IV B 2 - S 2241 - 231/77, BStBl I 1978, S. 8, Tz. 13
1 Gesetz vom 04.07.1980, BGBl I 1980 I, 836, 841
1 BFH-B vom. 25.06.1984 GrS 4/84, BStBl II 1984, S.751
2 BFH-B vom 25.06.1984 a.a.O.;
BMF-Schreiben vom 20.12.1977 IV B 2 S 2241-231/77, BStBl I 1978, 8, Tz. 2
1 Saller,Rudolf, Rechtliche Grundlagen der BGB-Gesellschaft im Hinblick auf die Möglichkeit einer Haftungsbeschränkung, DStR 1995, S.183, Tz. 3.1.
2 Gummert, ZIP 1993, S. 1063 (1064)
3 Gummert, a.a.O.
4 OLG Hamm- U vom 19.05.1989 11 U 158/88, BB 1989, S.1218; BFH-U vom 27.03. 1990 VII R 26/89, BStBl II 1990, S.939; BFH-U vom 27.06.1989 VII R 100/86, BStBl II 1989, S.952; BFH-U vom 23.10.1985 VII R 187/82, BStBl II 1986, S.156
1 Neufang/Henrich a.a.O.
OLG Hamm-U vom 07.12.1984 - 20 U 151/84, DB 1985, S. 963
2 Thomas, Heinz, in: Palandt (Hrsg.) Bürgerliches Gesetzbuch, 50. Auflage, München 1991, § 718, Rn. 8;
Schroeder, Franz-Josef, Die "Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit Haftungsbeschränkung" - eine sinnvolle Gestaltungsvariante in DStR, 1992, S. 507 ff.
3 BGH-U vom 30.04.1979 II ZR 137/78, NJW 1979, S.1821; BGH-U vom 15.12.1980 II ZR 52/80, BGHZ 1979, S.374, (377)
1 Saller, Rudolf, a.a.O. Tz. 3.2
2 BFH-U vom 06.04.1987 II ZR 101/86, DB 1987, S. 1246
3 Thomas, Heinz, in: Palandt, a.a.O., § 714, Rn. 4
4 BGH-U. v.12.03.1990 II ZR 312/88, BB 1990, S.1085; vgl. Münchner Vertragshandbuch,
Bd.I, Handels- und Gesellschaftsrecht, München, Ziff. 1.4., Anm.13
1 Schroeder, Franz-Josef, a.a.O., S. 507 (510)
2 Saller, Rudolf, a.a.O., Tz. 3.3
3 Neufang, Bernd/Henrich, Winfried a.a.O.
4 BGH-U. v.12.03.1990 II ZR 312/88, BB 1990, S.1085; vgl. Münchner Vertragshandbuch, Bd.I, Handels- und Gesellschaftsrecht, München, Ziff. 1.4., Anm.13
5 FG Bremen-U vom 01.11.1988 II 138/84 K, EFG 1989, S.153; Tipke, Klaus/ Kruse, Heinrich Wilhelm, Abgabenordnung/ Finanzgerichtsordnung, Köln, o J., vor § 69 Rz. 19
1 Baumbach, Adolf./ Duden, Konrad/ Hopt, Klaus, Handelsgesetzbuch, 27. Auflage, München, 1987, § 171, Anm. 1 B
1 Baldi, Heinz-Rudolf, Die GmbH & Co. KG (Kommentar zum Einkommensteuergesetz, Sonderband 3), Freiburg i. Br., 1991, Rn. 37
2 OLG Hamm-U vom 07.12.1984, a. a. O.; BGH-U vom 25.10.1984 II ZR 2/84,
NJW 1985, S.619; BGH-U vom 06.04.1987 II ZR, DB 1987, S.1246; BGH-U vom 30.04.1979 II ZR 137/78, NJW 1979, S.1821;BGH-U vom 12.03.1990 II ZR 312/88, BB 1990, S.1085 Thomas, Heinz, in: Palandt, § 714 BGB, Rz. 4
3 Söffing, Günter, NWB, Fach 3, S. 7423
4 In Anlehnung an Saller, Rudolf, a.a.O., Tz. 4
5 BGH-U vom 25.06.1992 I Z R 120/90, DStR 1992, S.1408, (1409), BGH-U. vom 09.04.1992 I ZR 173/90, DB 1992, S.2083
6 OLG Hamm-U vom 07.12.1984, a.a.O.
1 Neufang Bernd/ Henrich Winfried a.a.O.
2 BFH-U vom 02.02.1994 II R 7/91, DStR 1994, S.1010; BFH-U vom 06.09.1989 II R 61/86, BFH/NV 1990, S.594; BFH-U vom 31.07.1991 II B 38/91, BFH/NV 1992, S.56
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