Tabellenverzeichnis
Abbildungsverzeichnis
1 Einleitung
2 Grundlagen zur Erfassung der Controlling-Effizienz
2.1 Konzeptionelle Entwicklung des Controlling und Notwendigkeit der Effizienz-Betrachtung
2.2 Stand der Forschung zur Controlling-Effizienz
3 Organisatorische Effizienz als konzeptioneller Ansatzpunkt für die Untersuchung der Controlling-Effizienz
3.1 Begriffsabgrenzung – Effektivität und Effizienz
3.2 Grundansätze der Effizienz-Forschung
3.2.1 Zielansatz
3.2.2 Systemansatz
3.3 Kriterien organisatorischer Effizienz
3.4 Probleme der Effizienz-Forschung
4 Konkretisierung und Operationalisierung der Controlling-Effizienz
4.1 Bezugsebenen und Problematik der Controlling-Effizienz
4.2 Wirksamkeit des Subsystems Controlling
4.2.1 Darstellung der Effizienz-Kriterien
4.2.2 Kritische Beurteilung
4.3 Anteil des Controlling an der Gesamt-Effizienz
4.3.1 Operationalisierung der Gesamt-Effizienz
4.3.2 Bestimmung der Controlling-Wirkung auf die Gesamt-Effizienz
4.3.3 Kritische Beurteilung
5 Zusammenfassung und Ausblick
Literaturverzeichnis
Eidesstattliche Versicherung
Abbildung 1: Bezugsebenen der Bestimmung der Controlling-Effizienz
Abbildung 2: Beziehungen zwischen Zielen, Bedingungen, Controlling, Controlling-Effizienz und Gesamt-Effizienz
Tabelle 1: Definitionsversuche von Effizienz und Effektivität
Tabelle 2: Organisatorische Effizienz-Kriterien in drei ausgewählten Studien
Tabelle 3: Zusammenfassung von Merkmalen der funktionalen Controlling-Effizienz
Die betriebswirtschaftliche Forschung zu den Fragen des Controlling sowie der Beurteilung von Unternehmenseffizienz hat in den letzten Jahren große Fortschritte erzielt. Die Controlling-Literatur geht implizit von der Annahme aus, dass Einführung von Controlling wesentlich zur Effizienz unternehmerischen Handelns beiträgt.[1] Eine explizite Thematisierung der Effizienz des Controlling wurde bislang nur im beschränkten Umfang mit unzureichend gesicherten Aussagen vorgenommen.
Ziel der Arbeit ist es, die unterschiedlichen Ansätze zur Analyse der Effizienz des Controlling vorzustellen, um in diesem Rahmen die spezifischen Effizienz-Kriterien des Controlling bezogen auf die Wirksamkeit des Controlling-Systems und auf die Gesamt-Effizienz des Unternehmens zu beschreiben und kritisch zu beurteilen.
Aus der Zielsetzung ergibt sich folgender Aufbau der Arbeit. Im Kapitel 2 wird kurz der Stand des konzeptionellen Controlling-Verständnisses dargelegt und die Notwendigkeit der Effizienz-Betrachtung des Controlling argumentiert. Anschließend wird der Untersuchungsgang und die wesentlichen Ergebnisse einiger ausgewählten Studien zur Controlling-Effizienz vorgestellt und bewertet.
Die Konzepte zur Erfassung der Controlling-Effizienz sind eng mit den Ansätzen organisatorischer Effizienz verbunden, die im Kapitel 3 vorgestellt werden. Die Kriterien organisatorischer Effizienz und Problemfelder der Effizienz-Analyse, die ebenfalls eine Relevanz für die Untersuchung der Controlling-Effizienz haben, werden im Anschluss diskutiert.
Der Schwerpunkt des Kapitels 4 liegt auf der detaillierten Vorstellung der Effizienz-Kriterien des Controlling. Dazu werden zunächst die möglichen Bezugsebenen der Controlling-Effizienz erläutert sowie auf die grundsätzliche Problematik des Forschungsfeldes hingewiesen. Weitere Fokussierung erfolgt auf den Ebenen der Wirksamkeit des Subsystems Controlling und des Anteils des Controlling an der Gesamt-Effizienz. Dabei werden die Stärken der vorhandenen Ansätze zur Controlling-Effizienz sowie der jeweiligen Effizienz-Merkmale hervorgehoben und deren Problembereiche behandelt.
Im Kapitel 5 werden die gewonnenen Erkenntnisse zusammengefasst und Anknüpfungspunkte für weitere Forschungserfordernisse aufgezeigt.
Controlling hat sowohl in der Praxis als auch in der Literatur einen hohen Stellenwert erhalten. Auch in der Bundesrepublik ist Controlling zu einer umfassenden und in vielen Unternehmen wahrgenommenen Führungsfunktion geworden. Die Funktionen des Controlling befinden sich in einer raschen Entwicklung und sind keineswegs einheitlich festgelegt. Auch hinsichtlich der Begriffsinhalte und Ziele des Controlling bestehen unterschiedliche Ansichten.[2] Diese Tatsache spiegelt sich in der großen konzeptionellen Vielfalt der Controlling-Forschung wider. Zu ihrer Systematisierung bietet sich eine Unterscheidung zwischen klassischen und neuen Konzeptionen des Controlling an.[3]
Zu den klassischen Konzeptionen zählen das rechnungswesenorientierte Controlling, das informationsorientierte Controlling und das koordinationsorientierte Controlling. In diesen Konzeptionen hat sich die funktionale Auffassung des Controlling von einem rechnungswesenbasierten Soll-Ist-Vergleich über die Koordination der Informationserzeugung bis hin zur Integration der gesamten Planungs- und Kontrollfunktion entwickelt. Die koordinationsorientierten Controlling-Konzeptionen (z.B. Horváth, Küpper) haben die weiteste Verbreitung in der Forschung gefunden. Sie beziehen sich auf die Koordination von Planung, Kontrolle und Informationsversorgung, wobei die Ergebnisorientierung des Controlling im Vordergrund steht.
Aus der Kritik an den klassischen Konzeptionen haben sich neue Entwicklungen in der aktuellen Grundlagendiskussion gebildet. Sie sind vor allem durch das rationalitätssicherungsorientiertes Controlling und das reflexionsorientiertes Controlling vertreten. Der Ansatz von Schäffer und Weber versteht sich als integrative Sichtweise und führt alle Controlling-Konzeptionen auf die Aufgabe der Rationalitätssicherung der Führung zurück.[4] Dagegen wird die Basisaufgabe des Controlling als Reflexion von Entscheidungen in dem von Pietsch und Scherm entwickelten Ansatz dargestellt. Damit geht die Präzisierung des Controlling als Führungs- und Führungsunterstützungsfunktion einher.
Während die wissenschaftliche Diskussion über die Inhalte des Controlling mit unverminderter Intensität weitergeführt wird, bleibt der Stand des theoretisch und empirisch gesicherten Wissens über die Controlling-Effizienz unvergleichbar niedrig. Die Sicherstellung der Effektivität und Effizienz eines Unternehmens gehört zu den zentralen Aufgaben des Controlling.[5] Andererseits gilt als eine unbestrittene Grundbedingung des Controlling das angemessene Verhältnis zwischen den Einführungskosten/laufenden Kosten und dem Erkenntniswert des Controlling.[6] Aus diesem Zusammenhang entsteht die dringende Notwendigkeit, die Leistungen des Controlling-Bereichs auf ihre Effizienz hin zu untersuchen.
Ein weiterer Grund zur Betrachtung der Controlling-Effizienz liegt in ihrem engem Zusammenhang mit der Akzeptanz des Controlling. Das Fehlen einer geeigneten und akzeptierten Effizienz-Formel lässt in der Praxis verstärkt die Frage nach dem Nutzenbeitrag der vielen Controller aufkommen. Die Forderung nach einer Vereinfachung des Controlling im Sinne des „lean controlling“ resultiert ebenfalls aus den Akzeptanzproblemen.[7] Um eine langfristige Akzeptanz seiner Arbeit zu sichern, sollte das Controlling den bewirkten Nutzen transparent machen und die relevanten Einflussfaktoren auf die Effizienz identifizieren und steuern. Notwendige Bedingung für die explizite Analyse von Effizienz-Wirkungen des Controlling ist die Konzeptualisierung und Operationalisierung der als relevant erachteten Kriterien.[8] Denn „eine unbestrittene Forderung nach Effizienz ... bleibt farblos und inhaltsleer, solange die Maßstäbe unklar bleiben, an denen die Effizienz gemessen werden soll.“[9]
Neben der begrifflichen Präzisierung der Controlling-Effizienz dient die Erfassung und Strukturierung von Effizienz-Merkmalen der Ableitung von konkreten Gestaltungsempfehlungen von Controlling-Systemen.[10] Somit wird auch ein praktischer Nutzen für die Weiterentwicklung von funktionalen Controlling-Systemen deutlich.
Die Durchsicht der Literatur zum Thema „Controlling-Effizienz“ zeigt, dass es nur wenige verwertbare Beiträge im deutschsprachigen Raum gibt, die sich diesem bedeutsamen Untersuchungsbereich widmen. Entsprechende US-amerikanische Untersuchungen thematisieren vorwiegend die Effizienz der Budgetierung als Controlling-Instrument. Bevor die Studien im folgenden näher vorgestellt werden, muss einschränkend angemerkt werden, dass sich nicht alle Untersuchungen nur mit der Effizienz-Problematik befassen. Hier werden aber nur die effizienz-relevanten Befunde erläutert. Die ausführliche Darstellung und Beurteilung der vorliegenden Effizienz-Merkmale erfolgt im Kapitel 4.
Udo Liedtke (1991) ordnet das Controlling als Teil des Führungssystems in den Bereich der geistig-administrativen Prozesse ein.[11] Unter Zugrundelegung des koordinationsorientierten Controlling-Verständnisses unterscheidet er zwischen der Effizienz des Koordinationsprozesses und der Effizienz des Koordinationsergebnisses. Die Kriterien für die Beurteilung des Koordinationsprozesses werden in sachliche, zeitliche, flexibilitätsbezogene und soziale Effizienz-Kriterien eingeteilt und mit Hilfe von 12 Indikatoren präzisiert. Zur Beurteilung des Koordinationsergebnisses werden qualitative sowie quantitative Kriterien herangezogen. Auf die Problematik der wechselseitigen Abhängigkeit und der Messung der Indikatoren sowie der Bestimmung der Koordinationskosten geht Liedtke bewusst nicht ein. Auch die Beschränkung der Beurteilung auf die Koordinationsfunktion des Controlling ermöglicht keine umfassende Bestimmung der Controlling-Effizienz.[12]
Das Ziel der Untersuchung von Bernhard Amshoff (1993) ist die Entwicklung einer empirisch gestützten Typologie des Controlling, die sich auf Controlling-Ziele, -Philosophien und -Systeme bezieht, wobei letztere zusätzlich einer Effizienz-Analyse unterzogen werden sollen.[13] Den Ausführungen liegt ein instrumentaler Controlling-Begriff zugrunde – mit dem Instrument Controlling sollen bestimmte Ziele erreicht werden. Die Controlling-Effizienz wird als Ausmaß der Erfüllung der unterschiedlichen Controlling-Ziele definiert und über insgesamt 61 Effizienz-Indikatoren operationalisiert.[14] Für empirisch-induktiv abgeleitete Controlling-Typen werden differenzierte Effizienz-Grade ermittelt. Die Untersuchung wurde auf breiter empirischer Basis durchgeführt und kann als repräsentativ angesehen werden. Zudem wurde die Controlling-Effizienz von den Empfängern der Controlling-Leistungen bewertet, was aussagekräftige Ergebnisse vermuten lässt.[15] Als Schwachpunkt ist die fehlende empirische Prüfung der Merkmale hinsichtlich ihrer tatsächlichen Relevanz im Effizienz-Verständnis der Befragten anzuführen.[16]
Ein ähnliches Vorgehen findet sich bei Rita Niedermayr (1994), die den Entwicklungsstand des Controlling in Österreich sowie die Kontextabhängigkeit der Gestaltung und Effizienz des Controlling im Rahmen einer Querschnittsanalyse untersucht.[17] Den Ausgangspunkt der Effizienz-Betrachtung bilden, wie bei Amshoff, die Ziele des Controlling. Aus den Zielen sind Effizienz-Kriterien abzuleiten, anhand derer der Erfolg des Controlling gemessen werden kann. Dazu werden, in Anlehnung an die organisatorische Effizienz-Forschung, Effizienz-Dimensionen im Sinne der Koordinations- und der Informations-Effizienz und Effizienz-Indikatoren eingesetzt. Als Ergebnis der Untersuchung wird zunächst ein positiver Zusammenhang zwischen dem Gesamterfolg des Unternehmens bzw. dem Entwicklungsstand des Controlling und der Controlling-Effizienz festgestellt.[18] Diese Erkenntnis leistet einen positiven Beitrag zur Lösung des Akzeptanzproblems des Controlling. Allerdings ist die Aussagekraft der Ergebnisse begrenzt, da die Eignung der Merkmale zur Bestimmung der Controlling-Effizienz nicht reflektiert wurde. Außerdem sind die einzelnen Effizienz-Dimensionen um die nicht berücksichtigten Indikatoren zu vertiefen und verhaltensorientierte Aspekte des Controlling in das Modell aufzunehmen.[19] Bemängelt wird auch die Vermischung der Aussagen von „Controlling-Lieferanten“ und „Controlling-Kunden“, weshalb die Ergebnisse relativiert werden müssen.[20]
Die Studie von Axel Kurrle (1995) geht ebenfalls von einem koordinationsorientierten Controlling-Ansatz aus und knüpft die Controlling-Effizienz an den Grad der Funktionserfüllung und Zielerreichung an.[21] Er wählt eine unkonventionelle Vorgangsweise, indem er zur Überprüfung der Controlling-Effizienz alle Führungsteilbereiche, die vom Controlling zu koordinieren sind, auf ihre Effizienz hin untersucht und den Anteil der Controlling-Effizienz mißt. Die Effizienz des Controlling wird also indirekt über die Effizienz der Führungsteilsysteme abgeleitet. Kurrle stützt den Untersuchungsgang auf die einzige vergleichbare Studie von Stefan Franz (1989), der den Effizienz-Vorteil der Institutionalisierung des Controlling an einem Beispiel zeigt.[22] Im Rahmen der Studie von Kurrle werden Leistungsempfänger des Controlling in einem Industrieunternehmen zur Effizienz von Führungsteilsystemen befragt. Für die Teilbereiche wird auf Kriterien organisatorischer Effizienz zurückgegriffen, die zum Teil übernommen und zum Teil durch controlling-spezifische Kriterien ergänzt wurden. Die Ergebnisse zeigen, dass sich die Einzel-Effizienzen der Führungsteilsysteme sowie die Gesamt-Effizienz des Controlling-Systems durch die Einschätzung der Manager messen lassen. Allerdings sind die Effizienzen nicht addierbar und müssen isoliert betrachtet werden. Auch die gegenseitige Abhängigkeit aller Systeme voneinander erschwert die Effizienz-Betrachtung. Trotz der großen inhaltlichen Tiefe besitzt die Analyse eines einzelnen Unternehmens eine sehr beschränkte Übertragbarkeit.
Der Untersuchungsschwerpunkt der Studie von Becker/Benz (1997) bildet die Konkretisierung von Merkmalen der Controlling-Effizienz, die einerseits der begrifflichen Präzisierung dienen und andererseits zur konkreten Gestaltung und Weiterentwicklung von Controlling-Systemen eingesetzt werden.[23] Die Untersuchung basiert auf der Umfrage der Controller in den deutschen Mitgliedsfirmen des Controller Vereins. Die Konzeptualisierung und Operationalisierung der Effizienz erfolgt durch Unterscheidung von drei Dimensionen: Ziele, Aufgabenträger des Controlling und Interaktion zu anderen Subsystemen. Die Merkmale aller drei Dimensionen sind aus Sicht der Antwortenden gleichermaßen bedeutsam für das Verständnis von Controlling-Effizienz. Diesen Dimensionen werden insgesamt 26 Effizienz-Kriterien und -Indikatoren zugeordnet. Neben der Identifizierung der geeigneten Kriterien zur Beurteilung der Controlling-Effizienz wurden auch die in der Wirtschaftspraxis angewandten Effizienz-Messverfahren analysiert. Die Budgeterfüllungsgrade der Fachbereiche und des Controlling selbst stellen das am häufigsten verwendete Instrument zur Bestimmung der Controlling-Effizienz dar. Weiterhin konnten auch konkrete Konsequenzen für die organisatorische Ausgestaltung bzw. den Zentralisierungsgrad des Controlling festgelegt werden.[24]
Basierend auf den rationalitätssicherungsorientierten Ansatz des Controlling beschäftigt sich Michael Bauer (2001) in seiner Studie mit dem Kontext, den Ausprägungen und Wirkungen der Zusammenarbeit von Managern und Controllern bei der Umsetzung des Controlling.[25] Die Erfolgswirkung der Controller wird in Verbindung mit der Verbesserung der Leistungen des Managements gebracht. Diese Verbindung ergibt sich aus den Informationsdienstleistungen, die Controller für die Unternehmensführung erbringen, und deren Qualität, die den Bewertungsmaßstab für die Controller bildet.[26] Die Auswertung von 646 Fragebögen, die von Controllern und Managern aus 374 Unternehmen ausgefüllt wurden, hat ergeben, dass mittels qualitativ hochwertiger Informationsdienste Controller einen signifikanten positiven Einfluss auf den Unternehmenserfolg haben.
Gotthard Pietsch (2003) untersucht die Effektivitäts- und Effizienz-Kriterien der Controlling-Organisation im Rahmen der Konzeptualisierung des re-flexionsorientierten Controlling. Unter der institutionalen Betrachtung werden aus den Grundfunktionen Entscheidungsreflexion und Informationsversorgung Effektivitäts-Kriterien der organisatorischen Gestaltung des Controlling abgeleitet. Die Effizienz-Überlegungen erfolgen demgegenüber im Kontext der Transaktionskostentheorie und verwenden sowohl Transaktions- als auch Produktionskosten zur Beurteilung der Controlling-Organisation. Dabei wird auf Einbeziehung der Leistungen des Controlling aufgrund der fehlenden Zurechenbarkeit der Erlöswirkungen verzichtet.[27]
Aus der Auswertung der vorliegenden Studien zur Controlling-Effizienz folgt, dass hinsichtlich der Dimensionalisierung und Operationalisierung des Kontextes, des Controlling-Systems und der Effizienz eine Vielzahl von möglichen Alternativen besteht. Aus diesem Grund wurden von den jeweiligen Forschern unterschiedliche Konzepte erarbeitet. Die Ergebnisse sind deshalb nicht ohne weiteres vergleichbar.[28]
Die Mehrzahl der Autoren verwenden zur Bestimmung von Merkmalen der Controlling-Effizienz die in der Literatur vorhandenen Effizienz-Ansätze. Mit den Ansätzen über die organisatorische Effizienz hat die Effizienz-Forschung ihr bislang ergiebigstes Betätigungsfeld erschlossen. Die organisatorischen Effizienz-Ansätze spannen den Argumentations- und Interpretationsraum auf, innerhalb dessen verschiedenen Tatbeständen und dazugehörigen Maßstäben ihre Rolle und Bedeutung hinsichtlich des eigentlichen Sinn und Zwecks der Organisation zugewiesen wird.[29] Als Bezugsebene der Analyse organisatorischer Effizienz können sowohl die Gesamtunternehmung als auch die Teilbereiche gewählt werden.[30] Dies legt die Integration der Controlling-Effizienz in theoretische Grundsätze und Methoden der organisatorischen Effizienz-Forschung nahe. Dazu erscheint die Auseinandersetzung mit den Grundlagen von organisatorischer Effizienz zweckmäßig, bevor die einzelnen Effizienz-Kriterien des Controlling vorgestellt und beurteilt werden.
Im betriebswirtschaftlichen Schrifttum wurde wiederholt versucht, durch kritische Reflexion der Definitionen des Begriffs Effizienz zu einer Begriffsklärung beizutragen. Trotzdem bleibt festzustellen, dass sich noch keine einheitliche Verwendung dieser Definitionen durchgesetzt hat. Die terminologischen Unklarheiten sind sowohl auf unterschiedliche organisationtheoretische Standpunkte der Autoren als auch auf unzureichende Abgrenzung zum Begriff Effektivität zurückzuführen.[31] Eine vollständige Interpetation organisatorischer Effektivität und Effizienz umfasst die isolierte inhaltliche Bedeutung der Begriffe und ihr Verhältnis zueinander.[32] Die Tabelle 1 stellt eine kurze Zusammenfassung einiger Definitionsversuche der Effizienz und Effektivität dar.
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Tabelle 1: Definitionsversuche von Effizienz und Effektivität
[...]
[1] Vgl. Welge, M.K.: Unternehmensführung, 1988, S. 451; Liedtke, U.: Informationstechnologie, 1991, S.98; Niedermayr, R.: Entwicklungsstand, 1994, S. 163; Benz, K.: Controlling, 1998, S. 10.
[2] Vgl. Liedtke, U.: Informationstechnologie, 1991, S.1; Horváth, P.: Controlling, 2003, S.151.
[3] Vgl. Scherm, E./Pietsch, G.: Theorie, 2004, S. 11.
[4] Vgl. Pietsch, G.: Reflexion, 2003, S. 10.
[5] Vgl. Dyckhoff, H./Ahn, H.:: Kernfunktion, 2001, S.119.
[6] Vgl. Preißler, P.: Voraussetzungen, 1977, S. 236.
[7] Vgl. auch Franz, S.: Grundzüge, 1989, S.2; Weber, J./Hamprecht, M./Goeldel, H.: Benchmarking, 1995, S. 15; Benz, K.: Controlling, 1998, S. 53.
[8] Vgl. Welge, M.K.: Unternehmensführung, 1988, S. 451; Niedermayr, R.: Entwicklungsstand, 1994, S. 161.
[9] Witte, E.: Führung, 1995, S. 265.
[10] Vgl. Benz, K.: Controlling, 1998, S. 11.
[11] Vgl. Liedtke, U.: Informationstechnologie, 1991, S.102 –122.
[12] Vgl. Benz, K.: Controlling, 1998, S. 66.
[13] Vgl. Amshoff, B.: Realtypen, 1993, S.5-6.
[14] Vgl. Amshoff, B.: Realtypen, 1993, S. 439 ff.
[15] Vgl. Eichenseher, E.: Dezentralisierung, 1997, S. 82.
[16] Vgl. Benz, K.: Controlling,1998, S. 67.
[17] Vgl. Niedermayr, R.: Entwicklungsstand, 1994, S. 3.
[18] Vgl. Niedermayr, R.: Entwicklungsstand, 1994, S. 342.
[19] Vgl. Benz, K.: Controlling, 1998, S.68.
[20] Vgl. Bauer, M.: Controllership, 2002, S. 65.
[21] Vgl. Kurrle, A.: Analyse, 1995, S. 55.
[22] Vgl. Franz, S.: Grundzüge, 1989, S.198-232.
[23] Vgl. Becker, W./Benz, K.: Verständnis und Instrumente, 1997, S. 656 ff.
[24] Vgl. Benz, K.: Controlling, 1998, S. 215-217.
[25] Vgl. Bauer, M.: Controllership, 2001, S. 21.
[26] Vgl. Bauer, M.: Unternehmenserfolg, 2003, S. 117.
[27] Vgl. Pietsch, G.: Reflexion, 2003, S. 61, 87, 207.
[28] Vgl. Welge, M.K.: Unternehmensführung, 1988, S. 479.
[29] Näther, C.: Erfolgsmaßstäbe, 1993, S. 139.
[30] Vgl. Fessmann, K.-D.: Unternehmungen, 1980, S.210, 259.
[31] Vgl. Becker, W./Benz, K.: Verständnis und Instrumente, 1997, S. 658.
[32] Vgl. Ahn, H./Dyckhoff, H.: Effektivität und Effizienz, 1997, S. 2.
