II Abkürzungsverzeichnis
1 Einleitung
1.1 Problemstellung und Zielsetzung
1.2 Methodisches Vorgehen
2 Grundlagen
2.1 System der Umsatzbesteuerung
2.2 Aktuelle rechtliche Rahmenbedingungen des § 2b UStG
2.2.1 Mehrwertsteuersystemrichtlinie
2.2.2 Steueränderungsgesetz 2015
3 Unternehmereigenschaft von juristischen Personen öffentlichen Rechts
3.1 Umsatzsteuerliche Unternehmereigenschaft nach § 2 Abs. 1 UStG
3.2 Ausnahmen für juristische Personen öffentlichen Rechts nach § 2b UStG
3.2.1 juristische Personen öffentlichen Rechts
3.2.2 Tätigkeiten im Rahmen öffentlicher Gewalt
3.2.3 Größere Wettbewerbsverzerrungen
3.2.4 Jährliche Umsatzgrenze
3.2.5 Umsatzsteuerbefreiungen ohne Recht auf Verzicht
3.2.6 Zusammenarbeit von jPöR
3.2.7 Katalogtätigkeiten
4 Systematische Überprüfung der Unternehmereigenschaft von Kommunen
4.1 Aufbau einer Prüflogik
4.2 Operationalisierbarkeit der Prüfkriterien
5 Auswirkungen der Neuregelung auf Kommunen
5.1 Organisatorische Auswirkungen
5.2 Haushalterische Auswirkungen
5.3 Strukturelle Auswirkungen
6 Zusammenfassung
III Quellenverzeichnis
Genutzte Gesetzestexte
VI Gesprächsverzeichnis
Danksagung
Ich danke der Arbeitsgruppe zum § 2b UStG des Fachverbandes der Kämmerer des Landes Brandenburg e.V. für die Möglichkeit zur Evaluation des in dieser Arbeit vorgestellten Prüfschemas.
Ebenso danke ich Frau Prof. Dr. Adam für die kompetente und unkomplizierte Begleitung meiner Bachelor-Arbeit.
Mein besonderer Dank gilt den Mitarbeitenden des Institutes für Public Management in Berlin, die mir während der Erarbeitung dieser Arbeit mit Rat und Tat zu Seite standen.
Ich möchte zudem an dieser Stelle darauf hinweisen, dass ich die erläuternden Beispiele in kursiver Schrift nachträglich meiner Bachelorarbeit hinzugefügt habe, um ein besseres Verständnis zu ermöglichen.
Abbildung in dieser Leseprobe nicht enthalten
Bereits seit etwa 100 Jahren unterliegen juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR) der Umsatzbesteuerung.[1] Bis zur Einführung des § 2b UStG durch das Steueränderungsgesetz 2015 unterlagen ihre Tätigkeiten dabei einer steuerlichen Sonderbehandlung. Da jPöR aber zunehmend über hoheitliche Tätigkeiten hinaus wirtschaftlich tätig werden und somit in Wettbewerb zu privatrechtlichen Unternehmern[2] treten, hat der Gesetzgeber die bestehende gesetzliche Regelung des § 2 Abs. 3 UStG a.F. überarbeitet und an die unionsrechtlichen Vorgaben des Art. 13 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie angepasst.[3] Mit dem neuen § 2b des UStG sehen sich Kommunen vor die Herausforderung gestellt, ihre Tätigkeiten hinsichtlich einer möglichen Umsatzsteuerpflicht grundlegend neu zu bewerten. Der § 2b UStG lässt dabei jedoch viele Fragen offen.
Die vorliegende Arbeit soll die Unternehmereigenschaft und die daraus entstehende Umsatzsteuerbarkeit von Kommunen im Bezug zum § 2b UStG unter folgenden Forschungsfragen betrachten:
Anhand welcher Kriterien können Kommunen ihre Leistungen bezüglich der Umsatzsteuer einordnen?
Wie gut sind diese Kriterien umsetzbar?
Welche organisatorischen, haushalterischen und strukturellen Auswirkungen hat die Umsetzung des § 2b UStG auf Kommunen?
Um sich der Zielsetzung der vorliegenden Ausarbeitung zu nähern, werden zunächst die Grundlagen des Umsatzsteuersystems und die rechtlichen Rahmenbedingungen des § 2b UStG näher betrachtet. Die Begriffe des § 2b UStG sollen anhand des Anwendungsschreibens des Bundesministeriums für Finanzen (BMF) vom 16. Dezember 2016 und weiterer Fachliteratur erläutert werden. Dabei sollen sich die möglichen Ausprägungen und Anwendungsfälle auf die kommunale Praxis beschränken. Auf die Besonderheiten anderer jPöR wird nicht näher eingegangen.
Ausgehend von den Begriffen des § 2b UStG und des BMF-Schreibens vom 16. Dezember 2016 sollen Prüfkriterien für die Umsatzsteuerbarkeit definiert werden. Diese sollen in einem Prüfschema strukturiert werden, welches die systematische Überprüfung der Unternehmereigenschaft von Kommunen ermöglichen soll. Ein Gespräch mit dem „Fachverband der Kämmerer im Land Brandenburg e.V.“ soll bei der Einschätzung der Operationalisierbarkeit der Prüfkriterien helfen. Abschließend sollen mögliche Handlungsempfehlungen abgeleitet werden, um den Auswirkungen der Neuregelung des § 2b UStG zu begegnen.
Eine Steuer ist laut § 3 Abs. 1 AO (Abgabenordnung) eine Geldleistung, die keine Gegenleistung darstellt. Sie kann von einem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen zur Erzielung von Einnahmen von allen gefordert werden, bei denen ein bestimmter, gesetzlich definierter Tatbestand zutrifft. Bei der Umsatzsteuer ist dieser besteuerungswürdige Tatbestand der Verbrauch einer Leistung beim Endverbraucher.[4] Die Umsatzsteuer dient somit der Besteuerung des Endverbrauchers nach seiner Vermögensverwendung. Die mit dieser Besteuerung verbundenen Einnahmen fließen in den Staatshaushalt und sichern anteilig die Erfüllung sozialstaatlicher Aufgaben. Die Umsatzbesteuerung juristischer Personen öffentlichen Rechts (jPöR) dient jedoch nicht primär diesem Fiskalzweck, sondern soll die Verwaltung zu wirtschaftlichem Handeln anreizen und Wettbewerbsverzerrungen gemäß des unionsrechtlichen Grundsatzes der neutralen Besteuerung vermeiden. Für die AO zählt die Umsatzsteuer trotz der Bemessungsgrundlage des Aufwandes des Endverbrauchers nicht zu den Verbrauchsteuern, sondern, aufgrund der unmittelbaren Verknüpfung der Leistungspflicht mit dem Rechts- und Wirtschaftsverkehr, zu den Verkehrssteuern. Der Steuergegenstand der Umsatzsteuer ist folglich der wirtschaftliche Vorgang von Leistung und Gegenleistung.
Um der Umsatzsteuer zu unterliegen, muss der Umsatz sowohl steuerbar (§ 1 UStG), als auch steuerpflichtig (§ 4 UStG) sein.[5] Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist ein Tätigkeit dann steuerbar, wenn sie fünf Tatbestandsmerkmale kumulativ erfüllt: Es handelt sich um eine Lieferung oder eine Leistung, also um eine willentliche Zuwendung eines wirtschaftlichen Vorteils an eine andere Person, die gegen Entgelt von einem Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens im Inland erbracht wird.[6] Das Entgelt muss dabei nicht monetärer Art sein, es kann auch in einer Gegenleistung bestehen.[7] Ebenso die Einfuhr von Gegenständen im Inland (§ 1 Abs. 1 Nr. 4) und der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt (§ 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG) sind grundsätzlich steuerbare Vorgänge.[8]
Ein steuerbarer Unternehmer ist nach § 22 UStG verpflichtet, Aufzeichnungen zu führen und nach § 18 Abs. 1 bis 3 UStG eine Steuererklärung abzugeben.[9] Diese Pflichten bestehen auch dann, wenn für den steuerbaren Umsatz keine Steuerpflicht nach den §§ 4, 9 und 19 UStG besteht.[10]
Als indirekte Steuer belastet die Umsatzsteuer zwar den Endverbraucher, aus Praktikabilitätsgründen ist jedoch der leistende Unternehmer zur Entrichtung der Umsatzsteuer verpflichtet.[11] Er hat den Umsatzsteuerbetrag selbständig zu berechnen, durch eine Steueranmeldung festzusetzen und diese anschließend elektronisch der zuständigen Finanzbehörde zu übermitteln. Der Besteuerungszeitraum ist das Kalenderjahr (§ 16 Abs. 1 S. 2 UStG).
Da alle Stufen der Produktionskette zur Gewährleistung eines effektiven Vollzuges der Umsatzbesteuerung unterliegen, spricht man von einer Allphasen-Netto-Umsatzsteuer. Weil die steuerliche Belastung jedoch nur durch den nichtunternehmerischen Endverbraucher getragen werden soll, ermöglicht das System des Vorsteuerabzugs eine Neutralisierung der Kosten.[12] Trägt ein Unternehmer die Steuerlast für eine Leistung, die er wiederum für eine steuerpflichtige Leistung an einen Unternehmer für dessen unternehmerischen Bereich verwendet, kann er den bereits abgeführten Umsatzsteuerbetrag als Vorsteuer geltend machen. Dazu muss die Leistung gesondert in Rechnung gestellt worden sein und der Unternehmer die richtige und vollständige Rechnung besitzen.[13]
Beispiel:
Eine Kommune hat eine offene Kantine, die einen Betrieb gewerblicher Art darstellt. In dieser Kantine werden monatlich etwa 12.000 € Einnahmen (inkl. 19 % Umsatzsteuer) erzielt. Für die Herstellung des Essens bezieht die Kantine monatlich Lebensmittel für 4.000 € (inkl. 7 % Umsatzsteuer).
Zu zahlende Umsatzsteuer: 12.000 € : 119 x 19 = 1.915,97 €
Vorsteuerabzug aus bezogenen Lebensmitteln: 4.000€ : 107 x 7 =261,68 €
Tatsächliche Zahllast: 1.915,97 € - 261,68 € = 1.654,29 €
Macht die Kommune die Vorsteuer aus den bezogenen Lebensmitteln geltend, hat sie monatlich nur noch 1.654,29 € an das Finanzamt zu zahlen.
Der Vertrag über die Arbeitsweise der europäischen Union (AEUV) definiert im Artikel 26 Abs. 1 den Auftrag der Europäischen Union (EU), das Funktionieren des Binnenmarktes zu gewährleisten und demzufolge Wettbewerbsverzerrungen zu verhindern.[14] Dazu müssen eine einheitliche Zollunion geschaffen, nationale Standards gegenseitig durch Richtlinien und Verordnungen anerkannt und die unterschiedlichen nationalen Rechtsvorschriften harmonisiert werden. Der Art. 113 des AEUV enthält den ausdrücklichen Auftrag zur Rechtsangleichung für indirekte Steuern. Die sogenannte Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL) führt diesen Auftrag für die Umsatzsteuer aus.
Während EU-Verordnungen unmittelbar in jedem Mitgliedsstaat Rechte und Pflichten für die EU-Bürger begründen, müssen hingegen EU-Richtlinien zunächst in nationales Recht umgesetzt werden.[15] Diese Richtlinien sind so zwar verbindlich, vollständig und effektiv umzusetzen, die Wahl der Mittel bleibt jedoch jedem Mitgliedsstaat frei überlassen. Das nationale Umsatzsteuerrecht ist daher nach der MwStSystRL auszurichten, um es unionsrechtlich anzupassen[16].
Art. 13 Abs. 1 MwStSystRL betrachtet jPöR nur dann als nicht steuerpflichtig, wenn sie im Rahmen öffentlicher Gewalt tätig werden und insofern durch ihre Nichtbesteuerung keine größeren Wettbewerbsverzerrungen entstehen. Damit geht der Artikel 13 der MwStSystRL weit über den Anwendungsbereich des § 2 Abs. 3 UStG a.F. hinaus.[17] Insbesondere dessen Anknüpfung an die körperschaftsteuerlichen Regelungen und Begriffsbestimmungen konnte in vielen Fällen eine EU-konforme Umsatzbesteuerung nicht gewährleisten.[18] Deshalb wurde er durch den Bundesfinanzhof (BFH) bereits vor der Einführung des § 2b UStG im Sinne der MwStSystRL ausgelegt.[19]
Neben der richtlinienkonformen Rechtsprechung der beiden Umsatzsteuersenate des BFH, die den Wortlaut der Regelung in § 2 Abs. 3 UStG unbeachtet ließen,[20] veranlasste die politische und literarische Kritik an der unionsrechtswidrigen Ausgestaltung des § 2 Abs. 3 UStG i. V. m. § 4 KStG den Gesetzgeber dazu, den von den Finanzstaatssekretären des Bundes und der Länder erarbeiteten Vorschlag einer Neuregelung vom 31. Juli 2014 in Form des nunmehr eingeführten § 2b UStG umzusetzen.[21]
Der Artikel 12 des Steueränderungsgesetzes 2015 vom 2. November 2015 führte zu einer Neuregelung der Unternehmereigenschaft von jPöR.[22] § 2 Absatz 3 UStG a.F. wurde aufgehoben und der neue § 2b UStG eingeführt, der ab dem 1. Januar 2017 in Kraft trat.
Gemäß § 27 Abs. 22 UStG können jPöR von einer Optionserklärung Gebrauch machen und gegenüber dem zuständigen Finanzamt erklären, dass sie § 2 Abs. 3 UStG in der am 31.12.2015 geltenden Fassung für alle bis zum 31.12.2020 ausgeführten Leistungen weiterhin anwenden. Diese Optionserklärung kann ab dem Zeitpunkt der Erklärung ein Jahr lang auch rückwirkend widerrufen werden, insofern die Steuerfestsetzung entsprechend der AO für den betreffenden Zeitraum noch änderbar ist.[23] Wird die Optionserklärung widerrufen, ist danach eine Rückkehr zur Anwendung des bisherigen § 2 Abs. 3 UStG a.F. nicht mehr möglich.[24]
Mit der Einführung des § 2b UStG und unter Beachtung des Anwendungsvorranges des Europäischen Gerichtshofes (EuGH), ist dessen sämtliche Rechtsprechung betreffend der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Verwaltung anzuwenden.[25] § 2b UStG hebt die Anbindung der Umsatzbesteuerung von jPöR an das Körperschaftsteuerrecht auf.[26] JPöR sind daher an die Regelung zum allgemeinen Unternehmerbegriff nach § 2 Abs. 1 UStG gebunden.[27] Waren jPöR zuvor nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art (BgA), ihrer landwirtschaftlichen oder forstwirtschaftlichen Betriebe und der in § 2 Abs. 3 Satz 2 Nr. 2 bis 5 UStG aufgezählten Tätigkeiten unternehmerisch tätig,[28] so sind jPöR nun grundsätzlich immer umsatzsteuerpflichtige Unternehmer, es sei denn, es greifen die in § 2b UStG genannten Ausnahmen. Dies führt zu einem Systemwechsel in der Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand.[29]
Die umsatzsteuerliche Unternehmereigenschaft richtet sich nach § 2 UStG, in Verbindung mit Art. 9 der MwStSystRL.[30] Der Unternehmer ist sowohl das Steuersubjekt als auch der Steuerschuldner der Umsatzsteuer.[31] Nur er kann steuerbare Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ausführen und ist zum Vorsteuerabzug berechtigt (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 5 UStG). Die Unternehmereigenschaft begründet zugleich Pflichten, wie die Abgabe von Steuererklärungen (§ 18 Abs. 1 bis 3 UStG) und die Führung von Aufzeichnungen (§ 22 UStG).[32]
Außerhalb ihres Hoheitsbereichs sind jPöR wie private Unternehmer tätig. Ab dem
01. Januar 2017 unterliegt ihre Umsatzbesteuerung deshalb, abhängig davon, in welcher Sphäre der Umsatz erzielt wird, sowohl der allgemeinen Regelung des § 2 Abs.1 UStG als auch der Regelung des § 2b UStG.[33] Das Schreiben des BMF bezeichnet § 2 Abs. 1 UStG als maßgeblich für die Unternehmereigenschaft von jPöR.[34] Demnach ist grundlegend vor der Anwendung des § 2b UStG zu prüfen, ob die jeweilige Tätigkeit unternehmerisch im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG ist.[35] Unternehmerisch ist jeder, der eine gewerbliche oder berufliche nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen selbstständig ausübt. Diese Definition stimmt inhaltlich mit Art. 9 MwStSystRL überein, wonach steuerpflichtig ist, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit unabhängig von ihrem Ort, Zweck und Ergebnis selbstständig ausübt.[36]
Ausschlaggebend für die Unternehmereigenschaft ist demnach nicht die Rechtsform an sich, sondern die Art der Tätigkeit.[37] Unternehmer ist, wer eine wirtschaftliche Tätigkeit nachhaltig ausübt. Eine Tätigkeit ist wiederum wirtschaftlich, wenn sie selbständig und zur Erzielung von Einnahmen ausgeführt wird.[38] Entscheidend sind also die Kriterien Selbständigkeit, Einnahmeerzielungsabsicht und Nachhaltigkeit.
Für das Kriterium der Selbständigkeit ist weder die Rechtsform, noch der rechtliche Status entscheidend.[39] Selbständig ist, wer in eigenem Namen und auf eigene Rechnung handelt und dabei selbst das wirtschaftliche Risiko trägt.[40]
Eine Leistung wird zur Erzielung von Einnahmen erbracht, wenn eine Gegenleistung verlangt wird. Jeder Leistungsaustausch begründet somit eine Einnahmeerzielungsabsicht.[41] Dabei ist die Art der Einnahmen unerheblich. Auch Leistungen, für die als Gegenleistung Zölle, Gebühren, Beiträge oder sonstige Abgaben erhoben werden, können wirtschaftliche Tätigkeiten im Sinne des § 2 Abs. 1 UStG sein.[42] Bei Leistungen der öffentlichen Hand oder durch Institutionen, die ganz oder teilweise aus öffentlichen Kassen finanziert werden und die einen dauerhaft defizitären Charakter aufweisen, kann eine wirtschaftliche Tätigkeit ebenfalls begründet sein.[43] Dem BFH Urteil vom 28. Juni 2017 zufolge können auch Tätigkeiten, welche lediglich Gegenleistungen mit geringer Kostendeckungsquote verursachen, als wirtschaftlich betrachtet werden, wenn die Leistung marktrelevant, das Entgelt marktüblich und seine Zahlung abhängig von der tatsächlichen Inanspruchnahme der Leistung ist.[44]
Beispiel:
Eine Kommune hat einen Tierpark. Dieser Tierpark ist der Öffentlichkeit frei zugänglich. Am Eingang des Parks gibt es die Möglichkeit, freiwillig eine Spende zu entrichten. Solange der Eintritt in keinerlei Beziehung zum Abgeben einer Spende steht, handelt es sich nicht um einen wirtschaftlichen Austausch einer Leistung für eine Gegenleistung. Dürfen Besucher hingegen lediglich dann den Tierpark besichtigten, wenn eine „Spende“ entrichtet wird, stellen die somit erzielten Einnahmen eine Gegenleistung für die Leistung des Eintritts dar. Der Vorgang wäre somit umsatzsteuerlich relevant, selbst wenn die Besucher selbst und freiwillig über die Höhe der Spende entscheiden dürften.
Nachhaltig ist eine Tätigkeit, wenn sie auf Dauer zur Erzielung von Einnahmen angelegt ist.[45] Der Umsatzsteueranwendungserlass nennt im Abschnitt 2.3. Nr. 5 Kriterien, die auf eine nachhaltige Tätigkeit hinweisen können. Diese sind die Dauer der Tätigkeit, ein planmäßiges Handeln des Steuerpflichtigen, eine Wiederholungsabsicht, die Anzahl der getätigten Umsätze, die Vornahme mehrerer gleichartiger Handlungen, eine Vielzahl von vorgenommenen Handlungen, die Intensität des Tätigwerdens, eine Beteiligung am Markt sowie das Auftreten wie ein Händler oder sonstiger Gewerbetreibender gegenüber den Leistungsempfängern oder den Behörden.[46]
Beispiel:
Eine Kommune verkauft immer zur Weihnachtszeit Eintrittskarten für eine Adventsveranstaltung, auf der verschiedene Künstler auftreten. Da dieser Vorgang sich jährlich wiederholt, ist das Kriterium der Nachhaltigkeit gegeben und die Tätigkeit des Kartenverkaufs wäre umsatzsteuerlich relevant.
Hilfsgeschäfte von Kommunen hingegen sind, obwohl sie auf privatrechtlicher Grundlage erbracht werden, nicht steuerbar, da es ihnen an Nachhaltigkeit mangelt. Dies ist selbst dann der Fall, wenn eine gewisse Regelmäßigkeit festzustellen ist, wie es beim Verkauf gebrauchter Gegenstände oder der Überlassung von Kraftfahrzeugen zur privaten Nutzung an Arbeitnehmer vorkommt. § 2b UStG findet demnach aufgrund der fehlenden allgemeinen Unternehmereigenschaft der Kommune für Hilfsgeschäfte keine Anwendung.[47]
Trotz einer wirtschaftlichen und selbständigen Tätigkeit sind jPöR dann nicht Unternehmer, wenn sie im Rahmen der öffentlichen Gewalt tätig werden und ihre Behandlung als Nichtunternehmer nicht zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führt oder führen würde.[48] Um nach § 2b UStG nicht unternehmerisch und damit nicht steuerbar zu sein, müssen demnach vier Tatbestandsmerkmale kumulativ vorliegen:[49]
- eine jPöR muss die Leistung erbringen
- die Tätigkeit muss im Rahmen öffentlicher Gewalt ausgeführt werden
- es dürfen keine größeren Wettbewerbsverzerrungen auftreten
- es darf sich nicht um die sogenannten Katalogtätigkeiten handeln
Juristische Personen des öffentlichen Rechts sind Einrichtungen, denen durch einen Hoheitsakt eine eigene Rechtspersönlichkeit verliehen wurde. Sie wirken als selbständige, mit Hoheitsbefugnissen ausgestattete Verwaltungsträger. Man unterscheidet regelmäßig Körperschaften des öffentlichen Rechts, Anstalten des öffentlichen Rechts und Stiftungen des öffentlichen Rechts.[50] Beispielhaft sind Gebietskörperschaften, wie Kommunen, öffentlich-rechtliche Religionsgemeinschaften, Innungen, Handwerkskammern, Industrie- und Handelskammern und staatliche Hochschulen zu nennen.[51]
Betätigungen der juristischen Personen über privatwirtschaftliche Gesellschaften (wie AG, GmbH, etc.) fallen nicht unter den § 2b UStG.[52] Die privatrechtliche Gesellschaft gilt unabhängig von ihren Gesellschaftern selbst als Unternehmer im Sinne des UStG. Ausnahmen können auftreten, wenn die Gesellschaft finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in eine jPöR eingebettet ist. Der EuGH fasst in Art. 13 MwStSystRL den unionsrechtlich maßgeblichen Begriff »Einrichtung des öffentlichen Rechts« jedoch weiter.[53] Demnach sollen auch juristische Personen des Privatrechts erfasst sein, wenn sie von einer jPöR beherrscht und kontrolliert werden. Eine Anpassung der Rechtsprechung an das unionsrechtliche Begriffsverständnis könnte für Kommunen im Bereich der formalen Privatisierung neue Gestaltungsspielräume eröffnen.
Kommunen können sowohl im Rahmen öffentlicher Gewalt, als auch in privaten, wirtschaftlichen oder gesellschaftlichen Bereichen tätig werden.[54] Handelt eine jPöR auf privatrechtlicher Vertragsgrundlage greift die allgemeine Regelung der Unternehmereigenschaft des § 2 UStG und die Voraussetzungen des § 2b UStG bedürfen keiner weiteren Überprüfung.[55] Das Handeln im Rahmen öffentlicher Gewalt meint weder das Ausführen einer Tätigkeit aufgrund einer gesetzlichen Anordnung, noch die Erfüllung öffentlicher Aufgaben an sich.[56] Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 S.2 UStG entfällt die Steuerbarkeit einer auf privatrechtlicher Grundlage ausgeführten Tätigkeit auch dann nicht, wenn der Umsatz auf Grund einer gesetzlichen Vorschrift oder einer behördlichen Anordnung ausgeführt wird. Demnach ist auch die Erfüllung öffentlicher Aufgaben, selbst wenn die jPöR aufgrund einer gesetzlichen Vorschrift zur Erfüllung dieser verpflichtet sind, kein Kriterium für ein Handeln im Rahmen öffentlicher Gewalt im Sinne des § 2b Absatz 1 UStG. Dies liegt darin begründet, dass öffentliche Aufgaben grundsätzlich gleichermaßen vom Staat und von Privaten erfüllt werden können.[57]
Die Tätigkeiten, die jPöR im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen, werden in Abgrenzung zu den Tätigkeiten, die auf privatrechtlicher Grundlage erfolgen, bestimmt.[58] Entscheidend ist also, ob der Gegenstand und Zweck des zugrundeliegenden Vertrages dem öffentlichen Recht zuzuordnen ist.[59] Um dies zu beurteilen, dienen Abgrenzungstheorien als Auslegungshilfen. Die Modifizierte Subjektstheorie ordnet eine Tätigkeit dem öffentlichen Recht zu, wenn eine öffentlich-rechtliche Sonderregelung ausschließlich eine jPöR einseitig berechtigt oder verpflichtet.[60] Solche öffentlich-rechtlichen Sonderregelungen ergeben sich aus Gesetzen, Rechtsverordnungen, Satzungen, Staatsverträgen, verfassungsrechtlichen Verträgen, Verwaltungsabkommen, Verwaltungsvereinbarungen, öffentlich-rechtlichen Verträgen und der kirchenrechtlichen Rechtsetzung.[61]
Trotz Vorliegens eines Sonderrechts kann ein hierauf beruhendes Verhalten privatrechtlich sein, wenn sich die Abwicklung der Leistung nach den allgemeinen zivilrechtlichen Vorschriften richtet. Ein Handeln im Rahmen öffentlicher Gewalt ist demnach ebenso nach der zulässigerweise gewählten Handlungsform zu beurteilen.[62] Da Kommunen ihre Vereinbarungen sowohl auf eine öffentliche als auch auf eine zivilrechtliche Basis stellen können, erkennt die Finanzverwaltung eine öffentlich-rechtliche Vereinbarung nur dann an, wenn die öffentlich-rechtliche Handlungsform zulässig ist.[63] Ein Handeln im Rahmen der öffentlichen Gewalt liegt demnach nicht vor, wenn ohne rechtliche Grundlage die Form eines öffentlich-rechtlichen Vertrages gewählt wurde. Beispielswiese sind jPöR bei dem Betrieb einer Cafeteria und bei der Überlassung von Werbeflächen nur zu privatrechtlichen Handlungsformen berechtigt.[64] „Erbringt eine jPöR in Umsetzung einer öffentlich-rechtlichen Sonderregelung Leistungen in privatrechtlicher Handlungsform und damit unter den gleichen rechtlichen Bedingungen wie private Wirtschaftsteilnehmer, werden diese Tätigkeiten gleichwohl nicht von § 2b UStG erfasst.“[65] Besonders Mischverträge werden demzufolge zukünftig Konfliktpotential bieten.[66]
Beispiel:
Eine Kommune betreibt eine Bibliothek. Für diese Stadtbibliothek wurde eine Benutzungs- und Gebührensatzung erlassen. Das Vorliegen einer Satzung als Grundlage des Betriebs der Bibliothek ist ein Hinweis für das Handeln im Rahmen öffentlicher Gewalt. Die weiteren Voraussetzungen des § 2b UStG können also überprüft werden.
Beachtet man entsprechend des Anwendungsvorranges die Rechtsprechung des EuGH zur Umsatzbesteuerung der öffentlichen Hand, ist das aus dem Neutralitätsgrundsatz abgeleitete Gebot des Wettbewerbsschutzes von grundlegender Relevanz.[67] Trotz eines Handelns im Rahmen öffentlicher Gewalt sind jPöR Unternehmer, wenn sie mit der betreffenden Tätigkeit im Wettbewerb zu privaten Wirtschaftsteilnehmern stehen und ihre Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde.[68] Solche „Verzerrungen des Wettbewerbs im Sinne des § 2b UStG entstehen, wenn öffentliche und private Wirtschaftssubjekte auf demselben relevanten Markt aufeinandertreffen und aufgrund der unterschiedlichen Besteuerung die Wettbewerbssituation zugunsten oder zulasten eines Marktteilnehmers verfälscht wird.“[69] Schon ein erschwerter Markteintritt für Private kann zu Wettbewerbsverzerrungen führen.[70]
Verzerrungen des Wettbewerbs können nur auftreten, wenn ein Wettbewerb besteht.[71] Von einem Wettbewerb spricht man, wenn mindestens zwei Wirtschaftssubjekte auf demselben relevanten Markt zusammentreffen.[72] Voraussetzung ist, dass die betreffende Tätigkeit wettbewerbs- beziehungsweise marktrelevant ist.[73] Zunächst ist also zu prüfen, ob die Tätigkeit von einem privaten Wirtschaftsteilnehmer in vergleichbarer Weise wie von jPöR auf öffentlich-rechtlicher Grundlage erbracht werden könnte. Die Bewertung eines möglichen Wettbewerbs ist unabhängig eines für die jPöR tatsächlich vorliegenden lokalen Marktes zu treffen. Das Vorliegen eines Wettbewerbs hängt demnach von der Marktrelevanz der Leistung, möglichen marktrelevanten rechtlichen Rahmenbedingungen und der räumlichen Marktrelevanz ab.
Die Marktrelevanz einer Leistung wird ihrer Art nach beurteilt.[74] Ausschlaggebend sind die wirtschaftliche Natur der Tätigkeit im Wesentlichen sowie die reale Möglichkeit für einen privaten Wirtschaftsteilnehmer, diese auszuüben. Um einen Wettbewerb festzustellen, ist zu prüfen, ob diese Art der Leistung oder ihr gleichartige Leistungen tatsächlich von privaten Wirtschaftsteilnehmern angeboten werden. Gleichartige Leistungen befriedigen aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers aufgrund ähnlicher Eigenschaften dieselben Bedürfnisse und begründen deshalb ein Wettbewerbsverhältnis.[75] Auch ein potentieller Wettbewerb kann zu Wettbewerbsverzerrungen führen, wenn er real und nicht nur rein hypothetisch denkbar ist.[76] Die Möglichkeit eines privaten Wirtschaftsteilnehmers, in den relevanten Markt einzutreten, ist dementsprechend durch eine Tatsache, ein objektives Indiz oder eine Marktanalyse zu untermauern.[77]
Rechtliche Vorschriften und Anforderungen können marktrelevante Rahmenbedingungen darstellen, wenn sie einen maßgeblichen Einfluss auf die Entscheidung des Leistungsempfängers ausüben und dieser deshalb bevorzugt die Leistung einer jPöR in Anspruch nimmt. Besteht ein solcher rechtlicher Rahmen, ist ein Wettbewerb zu verneinen.[78]
Die Wettbewerbsbeurteilung ist grundsätzlich nicht auf den lokalen Markt beschränkt, sondern kann sich auf das ganze Gebiet der Europäischen Union erstrecken. Je nach Art der zu beurteilenden Leistung kann ein Markt jedoch regional begrenzt sein.[79] Ein relevanter Markt entsteht aus der Marktabstimmung der angebotenen Leistung mit dem Bedürfnis des Verbrauchers und der zeitlichen und räumlichen Marktabgrenzung. Abnahme- oder Annahmeverpflichtungen können einen relevanten Markt räumlich eingrenzen, innerhalb ihres Geltungsbereiches entsteht kein Wettbewerb.[80] Ein öffentlich-rechtlicher Anschluss- und Benutzungszwang schließt somit das Bestehen eines Wettbewerbs aus.[81]
Ein Beispiel für das Nichtvorliegen eines Wettbewerbs ist der Bereich der hoheitlichen Tätigkeiten.[82] In ihrem hoheitlichen Bereich üben Kommunen Aufgaben aus, die der öffentlichen Gewalt eigentümlich und vorbehalten sind. Beispielsweise sind Aufgaben der Feuerwehr, Forschungsanstalten, Wetterwarten und Anstalten zur Lebensmitteluntersuchung nur von der öffentlichen Hand zu erfüllen. Da ein privater Wirtschaftsteilnehmer sie nicht ausführen darf, liegt kein Wettbewerb vor. Folglich sind Wettbewerbsverzerrungen zu verneinen und die erfüllende Kommune ist nach § 2b Abs. 1 UStG mit ihren hoheitlichen Leistungen nicht unternehmerisch tätig. Geht die Kommune sowohl hoheitlichen als auch wirtschaftlichen Betätigungen nach, bleibt lediglich der hoheitliche Bereich von der Umsatzbesteuerung unberührt.[83]
Das Anwendungsschreiben des BMF erklärt, dass Wettbewerbsverzerrungen bereits dann größeren Ausmaßes sind, wenn sie nicht lediglich unbedeutend sind.[84] § 2b Abs. 2 und 3 nennen Tatbestände, bei denen insbesondere keine größeren Wettbewerbsverzerrungen vorliegen sollen.
Laut § 2b Abs. 2 Nr. 1 UStG entstehen keine größeren Wettbewerbsverzerrungen, wenn der von einer jPöR aus gleichartigen Tätigkeiten erzielte Umsatz im Kalenderjahr voraussichtlich 17.500 € nicht übersteigt. Dabei sind alle gleichartigen Tätigkeiten der gesamten jPöR zusammenzuzufassen, eine Beschränkung auf einzelne Organisationseinheiten ist nicht zulässig.[85] Gleichartig sind diejenigen Tätigkeiten, welche die gleichen Bedürfnisse des Durchschnittsverbrauches stillen[86] und zwischen denen ein wirtschaftlicher, finanzieller oder organisatorischer innerlicher Zusammenhang besteht.[87] Zu betrachten ist der voraussichtliche Bruttobetrag einschließlich der Umsatzsteuer,[88] der vor Beginn eines Kalenderjahres einzuschätzen ist. Der eingeschätzte Betrag ist auch dann maßgebend, wenn der tatsächliche Umsatz die Grenze überschreitet, solange plausibel begründet werden kann, dass dies zum Zeitpunkt der Einschätzung nicht absehbar war. Bei der Neuaufnahme einer Tätigkeit ist lediglich der voraussichtliche Umsatz des laufenden Kalenderjahres von Belang. Eine Umrechnung auf einen fiktiven Jahresumsatz ist nicht nötig.[89] Diese Regelung ist an die „Kleinunternehmerregelung“ des § 19 UStG angelehnt.[90] Während jPöR mit ihren Tätigkeiten im Rahmen öffentlicher Gewalt bei einem unterschreiten der Wettbewerbsgrenze nicht unternehmerisch tätig und damit nicht steuerbar werden, sind jedoch ihre Tätigkeiten auf privatrechtlicher Grundlage auch dann unternehmerisch und steuerbar, wenn sie von der Kleinunternehmerregelung erfasst werden.[91]
Beispiel:
Eine Kommune verfügt über zwei Parkplätze und ein Parkhaus. Parkplatz A erwirtschaftet jährlich 12.000 €, Parkplatz B 5.000 € und das Parkhaus 16.000 € an Einnahmen. Obwohl die Einnahmen der Parkplätze für sich betrachtet die Grenze der jährlichen 17.500 € nicht überschreiten, sind sie umsatzsteuerlich zusammen mit den Einnahmen des Parkhauses zu betrachten. Dies liegt darin begründet, dass sie das gleiche Bedürfnis eines Durchschnittsverbrauchers stillen.
Des Weiteren ist laut § 2b Abs. 2 Nr. 2 UStG von keinen größeren Wettbewerbsverzerrungen auszugehen, wenn vergleichbare Leistungen privater Wirtschaftsteilnehmer von der Umsatzsteuer befreit sind und auf diese Befreiung nicht verzichtet werden darf.[92] Zu den für Kommunen relevanten umsatzsteuerbefreiten Tätigkeiten nach § 4 UStG können vor allem Leistungen, die unter das Grunderwerbsteuergesetz fallen, sowie Umsätze aus langfristiger Vermietung und Verpachtung von Grundstücken und Überlassung von grundstücksgleichen Rechten zählen. Zu den typischen steuerbefreiten Handlungsfeldern kommunaler Einrichtungen zählen auch die Umsätze aus Tätigkeiten als Arzt, Zahnarzt oder aus anderen heilberuflichen Tätigkeiten und die Umsätze kultureller Einrichtungen. Wissenschaftliche Vorträge und Kurse unterliegen einer Steuerbefreiung, wenn lediglich kostendeckende Entgelte erhoben werden. Ebenso umsatzsteuerbefreit sind die Umsätze kultureller oder sportlicher Veranstaltungen von jPöR, wenn sie lediglich aus Teilnehmergebühren entstehen. Auch die Umsätze aus Beherbergung und Beköstigung von Jugendlichen durch Einrichtungen, die hauptsächlich Erziehungs-, Ausbildungs- und Fortbildungszwecke oder Zwecke der Säuglingspflege verfolgen, Umsätze von Einrichtungen der Jugendhilfe und für jPöR ausgeführte ehrenamtliche Tätigkeiten sind von der Umsatzsteuer ausgenommen.
Ein Verzicht auf die Befreiung von der Umsatzsteuer ist laut § 9 UStG bei Finanzdienstleistungen, Grundstücksumsätzen, Vermietung und Verpachtung, Wohnungseigentümergemeinschaften und Blindenwerkstätten möglich, insofern die betreffende Leistung grundsätzlich steuerbar ist und an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmer erbracht wird.[93]
Für Kommunen werden folglich vor allem Leistungen in den Bereichen der kulturellen Einrichtungen (§ 4 Nr. 20 UStG) sowie ärztliche und heilberufliche Tätigkeiten (§ 4 Nr. 14 UStG) nach § 2b Abs. 2 Satz 2 UStG nicht zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen. Dies ist auch bei lediglich kostendeckend abgegebenen wissenschaftlichen Vorträgen und Kursen sowie sportlichen Veranstaltungen, die Entgelt lediglich in Form von Teilnehmergebühren erheben, der Fall. Des Weiteren werden Tätigkeiten der Beherbergung und Beköstigung von Jugendlichen durch Einrichtungen, die hauptsächlich Erziehungs-, Ausbildungs- und Fortbildungszwecke oder Zwecke der Säuglingspflege verfolgen (§ 4 Nr. 23), Tätigkeiten von Einrichtungen der Jugendhilfe (§ 4 Nr. 25 UStG) und ehrenamtliche Tätigkeiten, insofern sie für jPöR ausgeübt werden (§ 4 Nr. 26 UStG), nach § 2b Abs. 2 Satz 2 UStG keine Unternehmereigenschaft für die ausführende Kommune begründen.
Beispiel:
Verfügt eine Kommune über einen Krankenhaus, ist sie in den dort entstehenden Einnahmen nicht steuerbar, da privat geführte Krankenhäuser nach § 4 Nr. 14 Buchst. b UStG von der Umsatzsteuer befreit sind und der § 9 UStG keine Option auf Verzicht der Umsatzsteuerbefreiung vorsieht.
JPöR sind zudem keine Unternehmer, wenn sie Leistungen entweder aufgrund gesetzlicher Vorschriften oder zur Verfolgung gemeinsamer spezifischer öffentlicher Interessen an andere jPöR erbringen.[94] Diese Formen interkommunaler Zusammenarbeit führen laut § 2b Abs. 3 nicht zu größeren Wettbewerbsverzerrungen. Die Kriterien wurden den Regelungen zu den Beistandsleistungen im Vergaberecht entnommen (Art. 12 Abs. 4 der Vergaberichtlinie 2014/24/EU).[95] Damit soll das Ziel erreicht werden, die interkommunale Zusammenarbeit trotz der unionskonformen Gesetzesharmonisierung steuerrechtlich nicht zu behindern, welches auch der Koalitionsvertrag zwischen CDU/CSU und SPD ausdrücklich formuliert.[96] Dies wird mit der Notwendigkeit von Einsparungen durch die Zusammenarbeit von jPöR sowie der fehlenden Marktorientierung interkommunaler Zusammenarbeit begründet. Eine Besteuerung der Zusammenarbeit von jPöR könnte anderenfalls zu einer Verteuerung öffentlicher Leistungen führen.[97]
Durch die Zusammenarbeit von jPöR treten keine Wettbewerbsverzerrungen auf, wenn die Erbringung entweder privaten Wirtschaftsteilnehmern verwehrt ist oder eine jPöR die fragliche Leistung aufgrund geltender gesetzlicher Bestimmungen nur bei anderer jPöR nachfragen darf. Dieser Vorbehalt unterscheidet sich von dem Handeln im Rahmen öffentlicher Gewalt insofern, dass nur die Gesetze und Rechtsverordnungen des Bundes- und Landesrechts, sowie der Kirche maßgebend sind, nicht jedoch jede öffentlich-rechtliche Sonderregelung.[98] „Die Kommunen können also nicht Vorbehaltsaufgaben über ihre eigene Satzungsgebungsbefugnis kreieren.“[99] Die Feststellung einer Vorbehaltsaufgabe hat eher eine klarstellende Funktion. Sind private Unternehmer von gesetzes wegen von der Erfüllung derartiger Ausnahmen ausgeschlossen, wäre bereits im § 2b Abs. 1 das Vorliegen eines Wettbewerbs zu verneinen.[100]
Wird eine Zusammenarbeit jPöR durch ein spezifisches öffentliches Interesse bestimmt, führt diese ebenfalls nicht zu Verzerrungen des Wettbewerbs.[101] Ein spezifisches öffentliches Interesse liegt laut § 2b Abs. 3 Nr. 2 Buchstaben a-d UStG regelmäßig dann vor, wenn die im Gesetzestext benannten Bedingungen kumulativ erfüllt sind:
- Grundlage ist eine langfristige öffentlich-rechtliche Vereinbarung
- Erhalt öffentlicher Infrastruktur
- Erfüllung einer allen Beteiligten obliegenden Aufgabe
- die Gegenleistung besteht ausschließlich in einer Kostenerstattung
- die Leistung wird im Wesentlichen an jPöR erbracht
Dabei lässt der Wortlaut „regelmäßig“ jedoch Raum für Deutungen.[102] Selbst bei dem Vorliegen sämtlicher Voraussetzungen ist demnach nicht zwingend von dem Bestehen eines gemeinsamen spezifischen Interesses auszugehen und andererseits ist ein solches auch nicht prinzipiell ausgeschlossen, wenn nicht sämtliche Voraussetzungen erfüllt sind.[103] Um unsichere Rechtskonsequenzen für Anwender zu vermeiden, sollte das gesetzgeberische Motiv und der Bezug zum Vergaberecht beachtet werden.[104]
So kann ein gemeinsames spezifisches Interesse nicht ausschließlich in haushalterischen Zielsetzungen, wie beispielsweise Kostenersparnissen, bestehen.[105]
Um von einem regelmäßig vorliegenden gemeinsamen spezifischen Interesse auszugehen, muss die Zusammenarbeit auf einer langfristigen öffentlich-rechtlichen Vereinbarung beruhen.[106] Öffentlich-rechtliche Vereinbarungen sind dabei insbesondere öffentlich-rechtliche Verträge, Verwaltungsabkommen und Verwaltungsvereinbarungen sowie Staatsverträge. Das Kriterium der Langfristigkeit ist eher qualitativ als quantitativ und ex ante zu beantworten. Das Schreiben des BMF erkennt unbefristete Verträge und Vereinbarungen mit einer Laufzeit von mehr als fünf Jahren als langfristig an. Auch kürzere Zeiträume können als langfristig gelten, wenn dies nach Art der Tätigkeit üblich ist.
Als öffentliche Infrastruktur bezeichnet man „alle Einrichtungen materieller und institutioneller Art, die für die Ausübung öffentlicher Gewalt im Sinne des § 2b Abs. 1 UStG notwendig sind. Hierzu gehören die materielle bzw. technische und digitale Infrastruktur (z.B. Verkehrswegenetz, Entsorgung von Wasser), die immaterielle bzw. soziale Infrastruktur (z.B. Bildungswesen, innere Sicherheit, öffentlich-rechtlicher Rundfunk) und die Institutionelle Infrastruktur (z.B. Rechtsordnung, Wirtschaftsordnung, Sozialordnung).“[107] Der Erhalt öffentlicher Infrastruktur kann auch Maßnahmen der Förderung, des Ausbaus und der Neuerrichtung umfassen.[108]
Ein spezifisches öffentliches Interesse bezweckt zudem die Wahrnehmung einer allen Beteiligten obliegenden Aufgabe zur Erreichung eines gemeinsamen Ziels, welches im Interesse der Allgemeinheit liegt.[109] Dies kann auch vorliegen, wenn im Rahmen der Zusammenarbeit eine Aufgabe vollständig ausgelagert wird (z.B. auf einen Zweckverband), unabhängig davon, ob die Auslagerung aufgrund eines Zuständigkeitenwechsels oder durch die Verpflichtung der leistenden jPöR stattfindet.[110] Ebenfalls unerheblich ist, ob die Vereinbarung delegierend oder mandatierend ist und, ob die Kooperation vertikal oder horizontal erfolgt.[111] Eine allen Beteiligten obliegende Aufgabe wird hingegen nicht erfüllt, wenn lediglich verwaltungsunterstützende Hilfstätigkeiten, wie zum Beispiel Reinigungs- und Grünpflegearbeiten, erbracht werden. Diese Tätigkeiten liegen grundsätzlich im Leistungsspektrum privater Wirtschaftsteilnehmer.[112] Die Zusammenarbeit der jPöR muss vielmehr der Aufgabenerfüllung im Ganzen dienen,[113] dies ist bei der Erbringung punktuell unterstützender Hilfstätigkeiten nicht der Fall.[114]
Eine Zusammenarbeit führt regelmäßig nicht zu Wettbewerbsverzerrungen, wenn keine Finanztransfers über die Kostenerstattung hinaus erfolgen. Dies erfordert eine lediglich kostendeckende Kalkulation der leistenden jPöR, die sachgerechte fixe und variable Kosten, jedoch nicht die kalkulatorische Verzinsung des eingesetzten Eigenkapitals und Rücklagen berücksichtigen darf.[115] „Abzuwarten bleibt, wie mit Kostenfehlkalkulationen umzugehen ist, wenn hierdurch ein Gewinn entsteht oder wie ein Sicherheitsaufschlag handzuhaben ist.“[116]
Eine wesentliche Leistungserbringung aller gleichartigen Tätigkeiten an andere jPöR liegt vor, wenn mehr als 80% derjenigen Leistungen, die aus der Sicht des Durchschnittverbrauchers dieselben Bedürfnisse decken, an andere jPöR abgegeben werden.[117] Werden hingegen mehr als 20% dieser Leistungen am freien Markt angeboten, sind Wettbewerbsverzerrungen möglich. Der prozentuale Anteil errechnet sich durch den durchschnittlichen Gesamtumsatz der gleichartigen Tätigkeiten der letzten drei Jahre, wobei die im eigenen Hoheitsbereich erbrachten Leistungen nicht mit einzubeziehen sind.
Beispiel:
Eine Kommune übernimmt für die Nachbargemeinde die Arbeiten des Bauhofs. Der zugrunde liegende öffentlich-rechtliche Vertrag ist auf unbestimmte Zeit geschlossen worden. Die Kommune übernimmt die Aufgaben des Bauhofs lediglich für die Nachbargemeinde.
Die Zusammenarbeit beider Kommunen dient also der Erfüllung einer beider Gemeinden obliegenden Aufgabe und dem Erhalt öffentlicher Infrastruktur. Sie basiert auf einer öffentlichen-rechtlichen langfristigen Vereinbarung. Da nur die Nachbargemeinde Empfänger der Bauhof-Leistungen ist und diese nicht am freien Markt angeboten werden, ist das Wesentlichkeitskriterium ebenfalls erfüllt.
Ob die Zusammenarbeit letztendlich nach § 2b Abs. 3 Nr. 2 Buchstaben a-d UStG nicht steuerbar ist, hängt in diesem Fall davon ab, ob die Gegenleistung lediglich die verursachten Kosten deckt.
Die Erbringung von sogenannten Katalogtätigkeiten erfolgt, selbst bei Erfüllung aller Voraussetzungen des § 2b Abs. 1 S. 1 UStG, stets unternehmerisch. Die Umsätze aus Katalogtätigkeiten sind somit steuerbar.[118] Dies stellt keine Änderung zur bisherigen Regelung der Katalogtätigkeiten nach § 2 Abs. 3 UStG a.F. dar.[119]
[...]
[1] Vgl. zu folgendem Absatz Müller (2017), S. 9
[2] Aufgrund der besseren Lesbarkeit wird in der vorliegenden Arbeit das generische Maskulinum verwendet. Jegliche Personenbezeichnungen schließen alle Geschlechter in vollem Umfang mit ein.
[3] Vgl. Langer (2016), S. 16
[4] Vgl. zu folgendem Absatz. Trost/Menebröcker (2018), S. 19- 21
[5] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 20
[6] Vgl. Kurz/Meissner (2017), S. 6
[7] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 221
[8] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 141
[9] Vgl. Lippross (2012), S. 381
[10] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 62
[11] Vgl. zu folgendem Absatz: Trost/Menebröcker (2018), S. 21-22
[12] Vgl. Kurz/Meissner (2017), S. 342
[13] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 253
[14] Vgl. zu folgendem Absatz Trost/Menebröcker (2018), S. 26-28
[15] Vgl. Lippross (2012), S. 42
[16] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 29-30
[17] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 31
[18] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 129
[19] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 30
[20] Vgl. Scharpenberg (2017), S. 834
[21] Vgl. Wagner et al. (2017), S. 16
[22] Vgl. zu folgendem Absatz BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 1
[23] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 117
[24] Vgl. Langer (2016), S. 21
[25] Vgl. Trost/menebröcker (2018), S. 34
[26] Vgl. Wagner et al. (2017), S. 17
[27] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 85
[28] Vgl. Kurz/Meissner (2017), S. 288
[29] Vgl. Augsten/Fetzer (2016), S. 1
[30] Vgl. Kurz/Meissner (2017), S. 271
[31] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 58
[32] Vgl. Lippross (2012), S. 381
[33] Vgl. Wagner et al. (2017), S. 13
[34] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 2
[35] Vgl. Müller (2017), S. 10
[36] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 133
[37] Vgl. Heidner (2016), S. 46
[38] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 58
[39] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), s. 59
[40] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 64
[41] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 70
[42] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 2
[43] Vgl. Lippross (2012), S. 385
[44] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 61
[45] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 62
[46] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 62-63
[47] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 6
[48] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 2
[49] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 87-88
[50] Trost/Menebröcker (2018), S. 42
[51] BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 1
[52] Vgl. zu folgendem Absatz Kurz/ Meissner (2017), S. 297
[53] Vgl. zu folgendem Absatz Wagner et al. (2017), S. 30
[54] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 37
[55] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 133
[56] Vgl. zu folgendem Absatz BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 5
[57] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 39
[58] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 91
[59] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 4
[60] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 94
[61] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 2
[62] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 95-96
[63] Erbrügger/Liegmann (2018), S. 65
[64] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 5
[65] BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 2
[66] Vgl. Müller (2017), S. 10
[67] Vgl. Heidner (2016), S. 45
[68] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 102-103
[69] Trost/Menebröcker (2018), S. 106
[70] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 130
[71] Vgl. Scharpenberg (2017), S. 834
[72] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 103
[73] Vgl. zu folgendem Absatz BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 6-8
[74] Vgl. zu folgendem Absatz Trost/Menebröcker (2018), S. 103-104
[75] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016 S. 7
[76] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 105
[77] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 7
[78] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 6
[79] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 8
[80] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 105
[81] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 8
[82] Vgl. zu folgendem Absatz Kurz/Meissner (2017), S. 289-290
[83] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 135
[84] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 8
[85] BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 9
[86] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 108
[87] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 136
[88] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 135
[89] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 9
[90] Vgl. Augsten/Fetzer (2016), S. 5
[91] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 107
[92] Vgl. zu folgendem Absatz Trost/Menebröcker (2018), S. 189-206 sowie § 4 Nr. 9, 12,14,20,22,23,25 und 26 UStG
[93] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 217-218
[94] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 11
[95] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 137
[96] Vgl. Wagner et al. (2017), S. 21
[97] Vgl. Langer (2016), S. 18
[98] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 11
[99] Erdbrügger/Liegmann (2018), S. 65
[100] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 137
[101] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 12
[102] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 111-112
[103] Vgl. Scharpenberg (2017), S. 836
[104] Vgl. Wagner et al.(2017), S. 31
[105] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 12
[106] Vgl. zu folgendem Absatz BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 12
[107] BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 13
[108] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 13
[109] Vgl. Erdbrügger/Liegmann (2018), S. 66
[110] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 113
[111] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 13
[112] Vgl. Trost/Menebröcker (2018), S. 114
[113] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 14
[114] Vgl. Erdbrügger/Liegmann (2018), S. 66
[115] Vgl. BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 14
[116] Trost (2016), S. 92
[117] Vgl. zu folgendem Absatz BMF Schreiben vom 16. Dezember 2016, S. 14-15
[118] Vgl. Kronawitter/Himmelstoss (2015), S. 134
[119] Vgl. Kurz/Meissner (2017), S. 296
